建筑公司稅務(wù)問題

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1、建筑業(yè)涉稅整理 1、建筑業(yè)營業(yè)稅 1 一、建筑業(yè)營業(yè)稅征稅范圍 1 二、建筑業(yè)營業(yè)稅納稅人 2 三、建筑業(yè)營業(yè)稅稅率與營業(yè)額 2 四、建筑業(yè)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間 3 五、建筑業(yè)營業(yè)稅納稅地點 3 六、建筑安裝勞務(wù)發(fā)票使用的規(guī)定 3 2、建筑業(yè)所得稅 4 一、收入確認時間的問題 4 二、企業(yè)所得稅預(yù)繳 5 三、個人所得稅 7 四、印花稅 7 3、業(yè)務(wù)處理 7 3.1 “包工不包料” （甲供材）的營業(yè)稅處理技巧 7 3.2 建筑掛靠人和被掛靠人的稅務(wù)處理 9 3.3 建造合同的計稅分析及核算 11 3.4、建筑業(yè)總承包人分包的營業(yè)稅處理 .14 3.5、建筑企業(yè)總分包工 程的三種會計處理技巧 .

2、15 3.6、自制材料的稅務(wù)規(guī)定 .19 1、建筑業(yè)營業(yè)稅 一、建筑業(yè)營業(yè)稅征稅范圍 建筑業(yè)的征收范圍包括：建筑、安裝、修繕、裝飾、其他工程作業(yè)。 1、建筑，是指新建、改建、擴建各種建筑物、構(gòu)筑物的工程作業(yè)，包括與建筑物相連 的各種設(shè)備或支柱、操作平臺的安裝或裝設(shè)工程作業(yè)，以及各種窯爐和金屬結(jié)構(gòu)工程作業(yè) 在內(nèi)。 2、安裝，是指生產(chǎn)設(shè)備、動力設(shè)備、起重設(shè)備、運輸設(shè)備、傳動設(shè)備、醫(yī)療實驗設(shè)備 及其他各種設(shè)備的裝配、安置工程作業(yè)，包括與設(shè)備相連的工作臺、梯子、欄桿的裝設(shè)工 程作業(yè)和被安裝設(shè)備的絕緣、防腐、保溫、油漆等工程作業(yè)在內(nèi)。 3、修繕，是指對建筑物、構(gòu)筑物進行修補、加固、養(yǎng)護、改善，使之恢復(fù)原

3、來的使用 價值或延長其使用期限的工程作業(yè)。 4、裝飾，是指對建筑物、構(gòu)筑物進行修飾，使之美觀或具有特定用途的工程作業(yè)。 5、其他工程作業(yè)，是指上列工程作業(yè)以外的各種工程作業(yè)，如代辦電信工程、水利工 程、道路修建、疏浚、鉆井（打井） 、拆除建筑物或構(gòu)筑物、平整土地、搭腳手架、爆破、 綠化工程、有線電視安裝等工程作業(yè)。 工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù)，凡工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程 承包合同的，無論其是否參與施工，對工程承包公司按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。工程 承包公司不與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同，只負責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)，對工程 承包公司的此項業(yè)務(wù)按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。

4、 特別注意：納稅人自建自用的房屋不納營業(yè)稅，納稅人將自建房屋對外銷售，其自 建行為應(yīng)按建筑業(yè)繳納營業(yè)稅，再按銷售不動產(chǎn)繳納營業(yè)稅。 二、建筑業(yè)營業(yè)稅納稅人 1、提供建筑業(yè)勞務(wù)的單位和個人，為建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅人。 2、單位，是指從事建筑業(yè)的企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其他 單位；所稱個人，是指個體工商戶和其他個人。 3、建筑安裝工程實行承包、分包的，分別以承包人和分包人為納稅人。 自建建筑物對外銷售的，以自建建筑物的單位和個人為納稅人。 4、單位以承包、承租、掛靠方式從事建筑業(yè)的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱 承包人）發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統(tǒng)

5、稱發(fā)包人）名義對 外提供建筑業(yè)勞務(wù)并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅人；否則以承包人為 納稅人。 三、建筑業(yè)營業(yè)稅稅率與營業(yè)額 1、建筑業(yè)營業(yè)稅的稅率為 3%。 納稅人兼有不同稅目的應(yīng)當繳納營業(yè)稅的勞務(wù)，應(yīng)當分別核算不同稅目的營業(yè)額，未 分別核算營業(yè)額的，從高適用稅率。 2、建筑業(yè)營業(yè)稅的營業(yè)額為納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)收取的全部價款和價外費用。 價外費用包括收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金、滯 納金、延期付款利息、賠償金、代收款項、代墊款項、罰息及其他各種性質(zhì)的價外收費。 3、納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為，應(yīng)當分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè) 額和貨物的

6、銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別 核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額。 納稅人發(fā)生上述混合銷售行為，應(yīng)向營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局提供其機構(gòu)所 在地主管國家稅務(wù)局出具的納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個人的證明，營業(yè)稅應(yīng)稅勞 務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局根據(jù)納稅人持有的證明，對自產(chǎn)貨物銷售額不征收營業(yè)稅。不能提供 證明的，對貨物銷售額并入建筑安裝營業(yè)額征收營業(yè)稅。 國稅發(fā)（1993）154 號 基本建設(shè)單位和從事建筑安裝業(yè)務(wù)的企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生 產(chǎn)的水泥預(yù)制構(gòu)件、其他構(gòu)件或建筑材料，用于本單位或本企業(yè)的建筑工程的，應(yīng)在移送 使用時征收增值稅。但對其在建

7、筑現(xiàn)場制造的預(yù)制構(gòu)件，凡直接用于本單位或本企業(yè)建筑 工程的，不征收增值。 4、納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當包括工程所用原材料、 設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。 安裝工程設(shè)備與材料的劃分 豫地稅函2005第 14 號 5、納稅人提供裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的全部價款和價外費用確認計稅營業(yè) 額，不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款。 6、納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付 給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額。 支付給其他單位的分包款未取得合法有效憑證的，不得扣除。支付給個人的分包款不 得扣除。 解讀

8、：1、納稅人指所有從事建筑業(yè)勞務(wù)的單位和個人，解決了過去再分包不得扣除分 包款而造成重復(fù)征稅的問題。2、將扣除適用范圍由“工程分包或轉(zhuǎn)包”調(diào)整為“建筑工程 分包” ，對外轉(zhuǎn)包不再允許扣除。3、將扣除對象由“他人”調(diào)整為“其他單位” ，對分包給 個人的不得扣除分包價款。4、轉(zhuǎn)包在稅法上不承認，對于轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)的，轉(zhuǎn)包額也應(yīng)計入營 業(yè)額，有利于打擊非法轉(zhuǎn)包行為。5、 建筑法規(guī)定施工總承包的，建筑工程主體結(jié)構(gòu)的 施工必須由總承包單位自行完成。建筑工程總承包單位可以將承包工程中的部分工程發(fā)包 給具有相應(yīng)資質(zhì)條件的分包單位；禁止承包單位將其承包的全部建筑工程轉(zhuǎn)包給他人，禁 止承包單位將其承包的全部建筑工程肢

9、解以后以分包的名義分別轉(zhuǎn)包給他人。因此只有總 承包單位才有可能差額納稅。差額納稅在現(xiàn)實中為征管需要，稅務(wù)機關(guān)可能委托建設(shè)方代 扣總包和分包稅款的辦法。 四、建筑業(yè)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間 1、納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，其營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為收訖營業(yè)收入款項或者 取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。 2、納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，采用預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收 款的當天。 五、建筑業(yè)營業(yè)稅納稅地點 根據(jù)營業(yè)稅暫行條例規(guī)定，納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)當向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的 主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅 六、建筑安裝勞務(wù)發(fā)票使用的規(guī)定 （1） 、 不動產(chǎn)、建筑業(yè)營業(yè)稅項目管理及發(fā)票使用管理暫行辦

10、法 （國稅發(fā)2006 128 號）第九條規(guī)定：不動產(chǎn)和建筑業(yè)納稅人區(qū)別不同情況分為自開票納稅人和代開票納 稅人。 凡同時符合下列條件的納稅人為自開票納稅人，可以在不動產(chǎn)所在地和建筑業(yè)勞務(wù)發(fā) 生地自行開具由當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)售給的發(fā)票： 1.依法辦理稅務(wù)登記證； 2.執(zhí)行不動產(chǎn)、建筑業(yè)營業(yè)稅項目管理辦法； 3.按照規(guī)定進行不動產(chǎn)和建筑業(yè)工程項目登記； 4.使用滿足稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的信息采集、傳輸、比對要求的開票和申報軟件。 不同時符合上述條件的納稅人為代開票納稅人，由其不動產(chǎn)所在地和應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地 主管稅務(wù)機關(guān)為其代開發(fā)票。代開票納稅人須提供以下資料到稅務(wù)機關(guān)申請代開發(fā)票： 1.完稅憑證； 2.營業(yè)執(zhí)

11、照和稅務(wù)登記證復(fù)印件； 3.不動產(chǎn)銷售、建筑勞務(wù)合同或其他有效證明； 4.外出經(jīng)營稅收管理證明（提供異地勞務(wù)時） ； 5.中標通知書等工程項目證書，對無項目證書的工程項目，納稅人應(yīng)提供書面材料， 材料內(nèi)容包括工程施工地點、工程總造價、參建單位、聯(lián)系人、聯(lián)系電話等； 6.稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他材料。 （2） 、國稅發(fā)200840 號規(guī)定：對于不合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非 法代開發(fā)票，均不得用于稅前抵扣、出口退稅、抵扣稅款。 （3） 、國稅發(fā)200880 號規(guī)定：企業(yè)開具的發(fā)票沒有開具支付人全稱的，也不得抵扣 進項稅，也不得申請退稅。 （4） 、國稅發(fā)2009 31 第三十四條規(guī)定：

12、企業(yè)在結(jié)算計稅成本時其實際發(fā)生的支出 應(yīng)當取得但未取得合法憑據(jù)的，不得計入計稅成本，待實際取得合法憑據(jù)時，再按規(guī)定計 入計稅成本。 （5） 、國稅發(fā)2009 114 號規(guī)定：未按規(guī)定取得的合法有效憑據(jù)不得在稅前扣除。按 規(guī)定由企業(yè)自行計算扣除的資產(chǎn)損失，在企業(yè)自行計算扣除后，主管稅務(wù)機關(guān)要加強實地 核查，進行追蹤管理，不符合規(guī)定條件的，及時補繳稅款。凡應(yīng)審批而未審批的不得稅前 扣除。 （6） 、 營業(yè)稅暫行條例實施細則規(guī)定：條例第六條所稱符合國務(wù)院稅務(wù)主管部門有 關(guān)規(guī)定的憑證（以下統(tǒng)稱合法有效憑證） ，是指： （一）支付給境內(nèi)單位或者個人的款項，且該單位或者個人發(fā)生的行為屬于營業(yè)稅或 者增值稅

13、征收范圍的，以該單位或者個人開具的發(fā)票為合法有效憑證； （二）支付的行政事業(yè)性收費或者政府性基金，以開具的財政票據(jù)為合法有效憑證； （三）支付給境外單位或者個人的款項，以該單位或者個人的簽收單據(jù)為合法有效憑 證，稅務(wù)機關(guān)對簽收單據(jù)有疑義的，可以要求其提供境外公證機構(gòu)的確認證明； （四）國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他合法有效憑證。 2、建筑業(yè)所得稅 一、收入確認時間的問題 建筑企業(yè)從事安裝工程和提供勞務(wù)不超過 12 個月的，原則上在取得應(yīng)稅收入時確認收 入的實現(xiàn)，未能及時結(jié)算和支付價款的，可按合同約定的價款結(jié)算日或在合同完工之日確 認收入的實現(xiàn)；持續(xù)時間超過 12 個月的，采用完工百分比法確認收入的實現(xiàn)

14、。 工百分比法是根據(jù)合同完工進度確認收入和費用的方法。完工進度可按累計實際發(fā)生 的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例，已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例， 測量已完成合同工作量等方法確定。 二、企業(yè)所得稅預(yù)繳 經(jīng)營主體 納稅地點 預(yù)繳辦法 總機構(gòu) 總機構(gòu)所在地 國稅發(fā)200828 號 國稅函2010156 號 跨省 就地預(yù)繳 國稅發(fā)200828 號 二級分支機構(gòu) 省內(nèi)跨地 區(qū) 由總機構(gòu)統(tǒng)一預(yù) 繳 跨省 就地預(yù)繳 國稅函2010156 號總機構(gòu)直接管理的 跨地區(qū)設(shè)立的項目 部 省內(nèi)跨地 區(qū) 由總機構(gòu)統(tǒng)一預(yù) 繳 1、跨地區(qū)經(jīng)營 實行總分機構(gòu)體制的跨地區(qū)經(jīng)營建筑企業(yè)應(yīng)嚴格執(zhí)行國稅發(fā)200828

15、 號文件規(guī)定，按照“統(tǒng)一計算，分級管理，就地預(yù)繳，匯總清算，財政調(diào)庫”的辦法計算 繳納企業(yè)所得稅。 2、分支機構(gòu)直管項目部 建筑企業(yè)所屬二級或二級以下分支機構(gòu)直接管理的項目部 （包括與項目部性質(zhì)相同的工程指揮部、合同段等，下同）不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，其經(jīng) 營收入、職工工資和資產(chǎn)總額應(yīng)匯總到二級分支機構(gòu)統(tǒng)一核算，由二級分支機構(gòu)按照國稅 發(fā)200828 號文件規(guī)定的辦法預(yù)繳企業(yè)所得稅。 3、總機構(gòu)直接管項目部 國稅函2010156 號 建筑企業(yè)總機構(gòu)直接管理的跨地區(qū)設(shè) 立的項目部，應(yīng)按項目實際經(jīng)營收入的 0.2%按月或按季由總機構(gòu)向項目所在地預(yù)分企業(yè)所 得稅，并由項目部向所在地主管稅務(wù)機關(guān)預(yù)繳。

16、a、總機構(gòu)只設(shè)跨地區(qū)項目部的，扣除已由項目部預(yù)繳的企業(yè)所得稅后，按照其余額 就地繳納; b、總機構(gòu)只設(shè)二級分支機構(gòu)的，按照國稅發(fā)200828 號文件規(guī)定計算總、分支機構(gòu) 應(yīng)繳納的稅款; c、總機構(gòu)既有直接管理的跨地區(qū)項目部，又有跨地區(qū)二級分支機構(gòu)的，先扣除已由 項目部預(yù)繳的企業(yè)所得稅后，再按照國稅發(fā)200828 號文件規(guī)定計算總、分支機構(gòu)應(yīng)繳納 的稅款。 4、建筑企業(yè)總機構(gòu)應(yīng)按照有關(guān)規(guī)定辦理企業(yè)所得稅年度匯算清繳，各分支機構(gòu)和項 目部不進行匯算清繳?？倷C構(gòu)年終匯算清繳后應(yīng)納所得稅額小于已預(yù)繳的稅款時，由總機 構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)辦理退稅或抵扣以后年度的應(yīng)繳企業(yè)所得稅。 5、外出經(jīng)營活動稅收證明 跨地

17、區(qū)經(jīng)營的項目部（包括二級以下分支機構(gòu)管理的項 目部）應(yīng)向項目所在地主管稅務(wù)機關(guān)出具總機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)開具的外出經(jīng)營活 動稅收管理證明，未提供上述證明的，項目部所在地主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)督促其限期補辦； 不能提供上述證明的，應(yīng)作為獨立納稅人就地繳納企業(yè)所得稅。同時，項目部應(yīng)向所在地 主管稅務(wù)機關(guān)提供總機構(gòu)出具的證明該項目部屬于總機構(gòu)或二級分支機構(gòu)管理的證明文件。 6、建筑企業(yè)總機構(gòu)在辦理企業(yè)所得稅預(yù)繳和匯算清繳時，應(yīng)附送其所直接管理的跨地 區(qū)經(jīng)營項目部就地預(yù)繳稅款的完稅證明。 7、異地施工建筑企業(yè)所得稅處理的三種情形 1、機構(gòu)直屬的項目部跨區(qū)施工情形。一般由總機構(gòu)與建設(shè)方簽訂施工合同，且直接 以

18、總機構(gòu)的名義組織施工。施工企業(yè)憑有效的外出經(jīng)營活動稅收管理證明回機構(gòu)所在 地繳納企業(yè)所得稅。但是建筑企業(yè)總機構(gòu)直接管理的跨地區(qū)（指跨省、自治區(qū)、直轄市和 計劃單列市）設(shè)立的項目經(jīng)理部（包括與項目經(jīng)理部性質(zhì)相同的工程指揮部、合同段等）， 根據(jù)國稅函2010156 號文件規(guī)定，自 2010 年 1 月 1 日起，要按項目實際經(jīng)營收入的 0.2% 按月或按季度由總機構(gòu)向項目所在地預(yù)分企業(yè)所得稅，并由項目部向所在地主管稅務(wù)機關(guān) 預(yù)繳?？倷C構(gòu)扣除已由項目部預(yù)繳的企業(yè)所得稅后，按照其余額就地繳納。 對于一些手續(xù)不齊全的掛靠單位，若沒有按稅法規(guī)定的時間、程序開具外出經(jīng)營活 動稅收管理證明以及開具的證明超過稅

19、法規(guī)定的有效期限的，或者沒有向所在地主管稅 務(wù)機關(guān)提供總機構(gòu)出具的證明該項目部屬于總機構(gòu)或二級分支機構(gòu)管理的證明文件的，應(yīng) 作為獨立納稅人就地繳納企業(yè)所得稅，其工程項目所得稅由工程所在地稅務(wù)機關(guān)結(jié)合當?shù)?實際就地征收。 2、二級分支機構(gòu)的異地施工情形。具體可分兩種情況處理： 屬于跨省經(jīng)營的，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)跨地區(qū)經(jīng)營匯總納稅企業(yè)所得稅征 收管理暫行辦法的通知（國稅發(fā)200828 號）規(guī)定，按照“統(tǒng)一計算、分級管理、就 地預(yù)繳、匯總清算、財政調(diào)庫”的辦法計算繳納企業(yè)所得稅，分支機構(gòu)應(yīng)在項目所在地按 月或按季度預(yù)繳企業(yè)所得稅。例外的情形為新設(shè)立的分支機構(gòu)，設(shè)立當年不就地預(yù)繳企業(yè) 所得稅。若

20、總機構(gòu)既有直接管理的跨地區(qū)項目部，又有跨地區(qū)二級分支機構(gòu)的，先扣除已 由項目部預(yù)繳的企業(yè)所得稅后，再按照國稅發(fā)200828 號文件規(guī)定計算總、分支機構(gòu)應(yīng)繳 納的稅款。 屬于在同一省內(nèi)經(jīng)營的，國稅發(fā)200828 號文件的第三十九條規(guī)定，居民企業(yè)在同一 省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市內(nèi)跨地、市（區(qū)、縣）設(shè)立不具有法人資格營業(yè)機構(gòu)、 場所的，其企業(yè)所得稅征收管理辦法，由各省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市國稅局、地 稅局參照本辦法聯(lián)合制定。根據(jù)這一規(guī)定，各省均作出相關(guān)管理規(guī)定。如浙江省地稅局、 國稅局、財政廳聯(lián)合下發(fā)的關(guān)于省內(nèi)跨地區(qū)經(jīng)營建筑安裝企業(yè)有關(guān)所得稅管理問題的通 知（浙地稅發(fā)200952 號）規(guī)

21、定，對不符合二級分支機構(gòu)判定標準的非法人分支機構(gòu) （如總機構(gòu)直接設(shè)立的項目公司、工程部等），若同時符合以下 3 個條件，該分支機構(gòu)在 向施工地稅務(wù)機關(guān)報驗登記后，其經(jīng)營所得由總機構(gòu)統(tǒng)一計算繳納企業(yè)所得稅，分支機構(gòu) 在施工地不預(yù)繳企業(yè)所得稅： （一）分支機構(gòu)未在施工地領(lǐng)取非法人營業(yè)執(zhí)照； （二）分支機構(gòu)持有總機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)開具的外出經(jīng)營活動稅收管理證明； （三）由總機構(gòu)出具并由總機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)確認的該分支機構(gòu)在財務(wù)、業(yè)務(wù)、人員 等方面納入總機構(gòu)統(tǒng)一核算和管理的證明。 對三級及以下分支機構(gòu)（如二級分支機構(gòu)設(shè)立的項目公司、工程部等），持外出經(jīng) 營活動稅收管理證明向施工地稅務(wù)機關(guān)報驗登記，并提供由

22、總機構(gòu)出具并經(jīng)總機構(gòu)和二 級分支機構(gòu)主管稅務(wù)機關(guān)確認的該分支機構(gòu)在財務(wù)、業(yè)務(wù)、人員等方面納入二級分支機構(gòu) 統(tǒng)一核算和管理的證明后，該分支機構(gòu)不就地預(yù)繳企業(yè)所得稅，其經(jīng)營收入、職工工資總 額和資產(chǎn)總額統(tǒng)一計入二級分支機構(gòu)。 三、個人所得稅 國稅發(fā)1996127 號建筑安裝業(yè)個人所得稅征收管理暫行辦法 第十一條在異地從事建筑安裝業(yè)工程作業(yè)的單位，應(yīng)在工程作業(yè)所在地扣繳個人所得 稅。但所得在單位所在地分配，并能向主管稅務(wù)機關(guān)提供完整、準確的會計帳簿和核算憑 證的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核準后，可回單位所在地扣繳個人所得稅。 四、印花稅 建筑施工企業(yè)在簽訂建設(shè)工程承包合同、購銷合同、借款合同、建立營業(yè)賬簿、財

23、產(chǎn) 租賃及申請辦理權(quán)利、許可證照等方面都要涉及印花稅問題，其適用的印花稅稅率分別為： 工程承包合同和購銷合同 0.3、借款合同 0.05，營業(yè)賬簿分兩類，一類是生產(chǎn)經(jīng)營用 賬簿，適用固定稅率，按件貼花 5 元；另一類是記載資金的賬簿，按實收資本和資本公積 金額之和適用 0.5的稅率、財產(chǎn)租賃適用 1的稅率，權(quán)利、許可證照適用固定稅率，按 件貼花 5 元。 3、業(yè)務(wù)處理 3.1 “包工不包料”（甲供材）的營業(yè)稅處理技巧 我國營業(yè)稅對包工包料、包工不包料工程的營業(yè)額都有明確規(guī)定。所謂包工包料是指 建設(shè)單位不負責(zé)供應(yīng)材料，而由施工企業(yè)自行采購并進行施工的工程。采用這種承包方式， 施工取得的收入包括料

24、、工費的收入。包工不包料是指建筑材料有建設(shè)單位提供、施工企 業(yè)負責(zé)施工的工程。采用這種承包方式，施工企業(yè)取得的收入，沒有材料部分，只有人工 費收入。按照稅法規(guī)定，無論是包工包料工程還是包工不包料工程，一律按包工包料工程 以料工費征收營業(yè)稅。 因此，從事建筑安裝工程的營業(yè)額為企業(yè)承包建筑、修繕、裝飾、安裝和他工程作業(yè) 取得的營業(yè)收入額，即施工企業(yè)向建設(shè)單位收取的工程價款及工程價款之外收取的各項費 用。其中工程價款由下例四項內(nèi)容組成： （1） 直接費，即根據(jù)實際完成的工作量和預(yù)算單價計算收取的費用。 （2） 間接費，即根據(jù)直接費數(shù)額和管理費標準計算收取的非用。 （3）利潤，即根據(jù)直接費、間接費和規(guī)

25、定標準計算收取的利潤。 （4） 稅金，即根據(jù)直接費、間接費、計劃利潤，按國家規(guī)定的稅（費）標準計算收 取的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅和教育費附加。 用公式表示為： 工程價款=直接費+間接費+計劃利潤+稅金 所以，施工企業(yè)向建設(shè)單位收取的臨時設(shè)施費、勞動保護費和施工機械遷移費，以及 施工企業(yè)收取的材料差價款、搶工費、全優(yōu)工程獎和提前完工獎等，都應(yīng)并入營業(yè)額征收 營業(yè)稅。 此外，我國稅法對下例幾種特殊建筑行為的征稅營業(yè)額也作了明確的規(guī)定： （1） 修繕、裝飾和其他工程作業(yè)，無論對方如何進行結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程 所用原材料及其物資和動力的價款在內(nèi)。 （2） 從事安裝工程，凡所安裝的設(shè)備的價值作為安

26、裝工程的產(chǎn)值的，其營業(yè)額應(yīng)包 括設(shè)備的價款在內(nèi)。 （3） 自建行為的營業(yè)額根據(jù)同類工程的價格確定；沒有同類工程的，按下列公式核 定計稅價格： 計稅價格=工程成本*（1+成本利潤率）（1-營業(yè)稅稅率） （4） 招標、投標工程的營業(yè)額。實行招標、投標的建筑安裝工程，其標底的報價的 編制，均應(yīng)包含營業(yè)稅，中標的價格是計征的營業(yè)稅的營業(yè)額，中標價格以后調(diào)整的，以 調(diào)整后的實際收入額為營業(yè)額。 案例 1魯能建筑安裝有限公司主要從事建筑安裝業(yè)務(wù)，2003 年 6 月與甲方達泰實業(yè) 有限公司簽訂了一份建筑安裝合同，合同規(guī)定，由達泰實業(yè)有限公司提供原材料約 500 萬 元，魯能建筑安裝有限公司負責(zé)施工，勞務(wù)費

27、 200 萬元。2003 年 11 月該工程完工，地稅 部門的同志要求該公司按照 700 萬元計征營業(yè)稅，魯能建筑安裝有限公司對此表示不理解， 500 萬元的材料費用魯能建筑安裝有限公司并沒有得到，這部分稅收為何要魯能建筑安裝 有限公司承擔(dān)？ 要求解答魯能建筑安裝有限公司的營業(yè)額應(yīng)是多少？ 分析中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則規(guī)定，納稅人從事建筑、修繕、 裝飾工程作業(yè)，無論與對方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動 力的價款在內(nèi)。 據(jù)此，地稅部門要求魯能建筑安裝有限公司按照 700 萬元計算營業(yè)額是正確的。 魯能建筑安裝有限公司在簽訂“提供材料”建安合同同時要注意，必須將

28、上述稅收政 策告知達泰實業(yè)有限公司，然后將達泰實業(yè)有限公司提供的原材料部分的營業(yè)稅作為建筑 工程預(yù)算的一部分，由達泰實業(yè)有限公司支付。否則，魯能建筑安裝有限公司只能吃啞巴 虧。 3.2 建筑掛靠人和被掛靠人的稅務(wù)處理 營業(yè)稅暫行條例實施細則第十一條規(guī)定：單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包 人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）發(fā)生應(yīng)稅行為，承包人以發(fā)包人、出租人、被掛 靠人（以下統(tǒng)稱發(fā)包人）名義對外經(jīng)營并由發(fā)包人承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任的，以發(fā)包人為納稅 人；否則以承包人為納稅人。 根據(jù)稅法的相關(guān)規(guī)定，對符合以下條件之一的，以被掛靠方為建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅義 務(wù)人。被掛靠方向掛靠方收取的管理費屬于內(nèi)部

29、分配行為，暫不征收營業(yè)稅。 1、掛靠方以被掛靠方名義開具發(fā)票。 2、掛靠方的經(jīng)營收支全部納入被掛靠方的財務(wù)會計核算。 3、掛靠方與被掛靠方有勞動雇傭關(guān)系。 以上條件不符合的，以掛靠方為建筑業(yè)營業(yè)稅的納稅義務(wù)人。被掛靠方應(yīng)以其實 際取得的管理收入按“服務(wù)業(yè)“稅目申報交納營業(yè)稅。 企業(yè)和個人（以下簡稱掛靠方） ，掛靠有資質(zhì)的企業(yè)（以下簡稱被掛靠方） ，承接 經(jīng)營業(yè)務(wù)，被掛靠方提供資質(zhì)、技術(shù)、管理等方面的服務(wù)，掛靠方向掛靠企業(yè)上交管 理費的行為，是掛靠行為。掛靠經(jīng)營行為實質(zhì)是承包承租經(jīng)營行為。若掛靠方以被掛 靠方名義對外經(jīng)營，由被掛靠方承擔(dān)相關(guān)的法律責(zé)任；掛靠方的經(jīng)營收支全部納入被 掛靠方的財務(wù)會計

30、核算；掛靠方和被掛靠方的利益分配以被掛靠方的利潤為依據(jù)；掛 靠方與被掛靠方的結(jié)算屬于內(nèi)部承包經(jīng)營行為。 但在有些行業(yè)法律不允許掛靠行為。比如建筑業(yè)，此類行為容易造成工程質(zhì)量低 劣，安全有重大隱患，造成嚴重虧損，如果一旦發(fā)生糾紛，被掛靠企業(yè)則成為被告， 掛靠企業(yè)逍遙法外。所以在建筑行業(yè)中歷來被我國的部分規(guī)章、規(guī)范性文件、法律法 規(guī)所禁止。 在建筑安裝施工工程中，由于承接工程的單位或個人缺乏必須的技術(shù)和資格，往 往會用具備勢力的工程單位的名義去承接工程，具體工程施工由自己組織實施，結(jié)算 則由名義單位（即被掛靠單位）進行，這樣就形成了掛靠與被掛靠的關(guān)系。 在工程施 工中，由于一切活動都是以被掛靠單位

31、名義進行，因此被掛靠單位在收取一定比例的 管理費情況下，應(yīng)派員駐場監(jiān)督工程實施，形成有效的不損害雙方利益的工程進度局 面?；谶@樣的關(guān)系，現(xiàn)梳理一下雙方的帳務(wù)處理： 案例：大圣建筑公司以平凡建筑公司的名義，與甲方流水開發(fā)公司簽訂了營銷中心 的建筑施工合同，合同總價 1000 萬。大圣公司與平凡公司掛靠協(xié)議約定，大圣公司按 合同總價的 4.5%支付平凡公司掛靠費（包含 2%管理費、2.5%企業(yè)所得稅） ，相關(guān)營業(yè) 稅金及附加由大圣公司自行負擔(dān)，以平凡公司名義繳納。那么，大圣公司和平凡公司 應(yīng)該如何正規(guī)賬務(wù)處理呢？ 首先說被掛靠公司-平凡建筑的賬務(wù)處理： 1、收到甲方公司工程結(jié)算款，根據(jù)結(jié)算單、進

32、賬單據(jù)處理 借：銀行存款 1000 貸：工程結(jié)算 1000 2、收到大圣公司成本票據(jù)，比如 800，并撥付款項 借：工程施工-合同成本 800 貸：應(yīng)付賬款-大圣 800 借：應(yīng)付賬款-大圣 800 貸：銀行存款 800 3、開具建安發(fā)票 1000 給甲方，做收入及稅金計提 借：主營業(yè)務(wù)成本 800 工程施工-合同毛利 200 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1000 借：主營業(yè)務(wù)稅金及附加 1000*3.36%=33.6 貸：應(yīng)交稅費-營業(yè)稅 1000*3%=30 應(yīng)交稅費-城建稅 30*7%=2.1 應(yīng)交稅費-教育附加 30*3%=0.9 應(yīng)交稅費-地方教育附加 30*2%=0.6 4、結(jié)轉(zhuǎn)工程施工和工

33、程結(jié)算 借：工程結(jié)算 1000 貸：工程施工-合同成本 800 工程施工-合同毛利 200 再說掛靠公司-大圣建筑的賬務(wù)處理： 1、實際施工，發(fā)生建筑單據(jù)成本支出，根據(jù)平凡公司簽收的成本單據(jù)移交單 （掛靠公司的各種成本支出單據(jù)，須以被掛公司-平凡建筑為抬頭取得，否則，被掛公 司將拒絕接收。 ） 借：應(yīng)收賬款-平凡 800 貸：銀行存款 800 2、 經(jīng)計算，應(yīng)收平凡公司工程結(jié)算款 1000（1000*4.5%+1000*3.36%） =921.4，而本公司實際發(fā)生支出為 800，其差額作為應(yīng)收賬款處理，貸方則作為營業(yè) 收入繳納相應(yīng)稅金（這就是掛靠建筑的弊病） 。 因此，此時大圣建筑應(yīng)該開具建安

34、發(fā) 票 121.4 給平凡建筑以取得該筆款項的回收，否則，平凡公司因為沒有相應(yīng)成本票據(jù) 將拒絕支付該筆差額。 借：應(yīng)收賬款-平凡 121.4（=921.4800） 貸：主營業(yè)務(wù)收入 121.4 3、 收到平凡建筑劃撥工程結(jié)算款 921.4 借：銀行存款 921.4 貸：應(yīng)收賬款-平凡 921.4 從上述處理，可以看出，被掛靠公司平凡建筑收取的掛靠費 1000*4.5%實際是沒 有單獨計稅的，實際上，這種業(yè)務(wù)相當于平凡司的一個內(nèi)部結(jié)算，大圣公司此時僅僅 是平凡公司的一個內(nèi)設(shè)施工隊伍，根據(jù)實質(zhì)重于形式原則，它不屬于營業(yè)稅征收范圍。 當然，這是基于掛與被掛雙方的協(xié)議約定，明確了彼此的法律責(zé)任及納稅義

35、務(wù)的。如 果被掛公司不承擔(dān)法律責(zé)任，以及對外不負有納稅義務(wù)，則掛靠公司就是納稅義務(wù)人， 那么，被掛公司收取的掛靠費就要按服務(wù)業(yè)繳納營業(yè)稅。 國稅發(fā)200830 號企業(yè)所得稅核定征收辦法 建筑業(yè)應(yīng)稅所得率 8%-20% 。 3.3 建造合同的計稅分析及核算 建造合同是施工企業(yè)為建造一項資產(chǎn)或者在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切 相關(guān)的數(shù)項資產(chǎn)而訂立的合同。這里的“資產(chǎn)”是指房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物以 及船舶、飛機、大型機械設(shè)備等。新的企業(yè)會計準則第 15 號-建造合同規(guī)定，將 建造合同確認收入與結(jié)算工程價款進行了分開賬務(wù)處理： 對工程結(jié)算直接記入“工程結(jié)算”科目，而并不是直接反映營業(yè)收

36、入，在會計處理上 是借：“應(yīng)收賬款” ，貸：“工程結(jié)算” （采取預(yù)收款方式的，在預(yù)收工程款時借：“銀行 存款” ，貸：“預(yù)收賬款” ，工程結(jié)算時借：“預(yù)收賬款” ，貸：“工程結(jié)算” ） 。 建造合同收入的確認時間有三種情況： 1施工期跨越了一個或幾個會計年度的跨期工程且在資產(chǎn)負債表日尚未完工的建造合 同，是在資產(chǎn)負債表日即 12 月 31 日確認當期已完工程部分的合同收入； 2在以前會計年度開工，本年度完工以及在本年度開工本年度完工的建造合同，在合 同完工的當期確認收入； 3能夠確認的補償費用（即合同變更、索賠、獎勵等原因形成的追加收入）發(fā)生的當 期。 對跨期工程且在資產(chǎn)負債表日尚未完工的建造

37、合同確認收入又具體規(guī)定如下： 1、如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法在資產(chǎn)負債表日確 認合同收入。當期確認的合同收入=合同總收入合同完工進度-以前會計年度累計已確認 的收入。 2、如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估計，企業(yè)不能采用完工百分比法確認合同收入， 應(yīng)區(qū)別以下兩種情況進行確認收入：1） 、合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的 實際合同成本加以確認。2） 、合同成本不能收回的，不確認收入。合同成本能否收回，取 決于客戶與建造承包商雙方能夠正常履行合同。如客戶破產(chǎn)或死亡、客戶的財務(wù)支付出現(xiàn) 嚴重困難、或非常原因造成客戶的生產(chǎn)或生存環(huán)境嚴重惡化等情況；建造承包商不能保

38、質(zhì)、 保量、按期完成建造合同等，則意味著雙方不能正常履行合同，合同成本不能收回。 跨期工程在資產(chǎn)負債表日按合同完工進度或合同成本作會計分錄為借：“工程施工 毛利” 、 “主營業(yè)務(wù)成本” ，貸：“主營業(yè)務(wù)收入” 。在資產(chǎn)負債表日，對已完工程不管是否 結(jié)算都應(yīng)確認營業(yè)收入及成本。比如某項工程成本發(fā)生了 1000 萬元，會計判斷成本可以收 回，因此即使雙方?jīng)]有進行結(jié)算，會計上也應(yīng)按規(guī)定確認 1000 萬元的銷售收入、銷售成本。 那么，按照企業(yè)會計準則，對建造合同應(yīng)于資產(chǎn)負債表日確認的營業(yè)收入，是否在稅 收上也應(yīng)當作為營業(yè)稅應(yīng)稅收入的實現(xiàn)？而會計要求是配比原則，又應(yīng)當如何進行會計處 理？同時應(yīng)不應(yīng)當作

39、為企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入？ 先分析營業(yè)稅，一般來講，營業(yè)稅規(guī)定納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到營業(yè)收入款或取得索 取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。因建筑行業(yè)的特殊性，國家稅務(wù)總局對建筑行業(yè)的納稅時間 制定了 4 種具體的規(guī)定： 1實行合同完成后一次結(jié)算工程價款辦法的工程合同，為完成合同、施工單位與發(fā)包 單位進行工程合同價款結(jié)算的當天； 2實行旬末或月中預(yù)支、月終結(jié)算、竣工后清算辦法的工程項目，為月份終了與發(fā)包 單位進行已完工程價款結(jié)算的當天； 3實行按工程進度劃分不同階段、分段結(jié)算工程價款辦法的工程合同，為各月份終了 與發(fā)包單位進行已完工程價款結(jié)算的當天； 4實行其他結(jié)算方式的工程合同，為與發(fā)包單位結(jié)算工程價款

40、的當天。 總之，對建筑業(yè)營業(yè)稅納稅義務(wù)的發(fā)生必須是發(fā)包方與承包方對工程進行了結(jié)算。如 果對工程沒有結(jié)算，實際上也就是對承包方提供的勞務(wù)并未得到發(fā)包方的認可，承包方也 就沒有取得索取營業(yè)收入款項的憑據(jù)，最終有可能發(fā)包方不付建設(shè)款。所以，雖然對雙方 沒有結(jié)算會計上也應(yīng)反映營業(yè)收入，但稅收上不應(yīng)當作為營業(yè)稅納稅義務(wù)的實現(xiàn)。 顯然，對合同收入的確認，建造合同準則與營業(yè)稅的規(guī)定存在著時間性差異。由于會 計上對收入確認時間與營業(yè)稅應(yīng)稅收入確認的時間不同步，在稅金的計提上，筆者認為： 可參照所得稅時間性差異的規(guī)定，引入“納稅影響會計法”的核算辦法，用“遞延稅款” 科目進行過渡，既可保證會計核算的配比原則，又

41、確保了會計信息的質(zhì)量要求。具體作法 是：按已完工程量確認工程結(jié)算收入計算應(yīng)計提的稅金借記“遞延稅款” ，貸記“應(yīng)交稅費” 科目， “遞延稅款”待以后會計確認收入時再分期轉(zhuǎn)回。在轉(zhuǎn)回時作會計分錄為借：“營業(yè) 稅金及附加” ，貸：“遞延稅款” 。稅金入庫時，借：“應(yīng)交稅費” ，貸：“銀行存款” 。 例：2007 年初，甲建筑公司簽訂了一項總金額為 10000000 元的建造合同，為乙公司 建造一座橋梁。工程已于 2007 年 2 月開工，將在 2008 年 6 月完工，預(yù)計工程總成本為 8000000 元。截至 2007 年 12 月 31 日，該項目已經(jīng)發(fā)生的成本為 5000000 元，預(yù)計完成

42、合 同還將發(fā)生成本 3000000 元，已結(jié)算并收到工程價款 4000000 元。假定營業(yè)稅率 3%，不考 慮其他稅費。 解答：1、發(fā)生成本時 5000000 元 借：工程施工 5000000 貸：應(yīng)付職工薪酬（原材料等）5000000 2、結(jié)算并收到工程價款 4000000 元， 借：銀行存款 4000000 貸：工程結(jié)算 4000000 借：遞延稅款 120000 貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交營業(yè)稅 120000 3、完工百分比確認收入=5000000/8000000*10000000=6250000 元 毛利=6250000-5000000=1250000 元 計提營業(yè)稅=6250000*0.03

43、=187500 元 借：主營業(yè)務(wù)成本 5000000 工程施工毛利 1250000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 6250000 借：營業(yè)稅金及附加 187500 貸：遞延稅款 187500 4、繳納稅款 120000 元 借：應(yīng)交稅費-應(yīng)交營業(yè)稅 120000 貸：銀行存款 120000 再分析所得稅，根據(jù)（94）財法字第 3 號文規(guī)定：“建筑、安裝、裝配工程和提供勞 務(wù)，持續(xù)時間超過 1 年的，可以按完工進度或完成的工作量確認收入的實現(xiàn)；為其他企業(yè) 加工、制造大型機械設(shè)備、船舶等，持續(xù)時間超過 1 年的，可以按完工進度或完成的工作 量確定收入的實現(xiàn)。 ”。所以， 企業(yè)會計準則第 15 號建造合同增加了

44、使建造合同的 結(jié)果不能可靠估計的不確定因素不復(fù)存在時，應(yīng)當按照完工百分比法確認與建造合同有關(guān) 的收入和費用的內(nèi)容。同時，準則關(guān)于建造合同結(jié)果能否可靠估計的規(guī)定與相關(guān)稅法規(guī)定 存在的差異值得關(guān)注。 對于跨年度的建造合同，在資產(chǎn)負債表日建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的，會計上按 完工百分比法確認建造合同收入，稅法上按完工進度或完成的工作量確認收入，兩者的處 理基本一致。但對于在資產(chǎn)負債表日建造合同的結(jié)果不能夠可靠估計的，會計上強調(diào)企業(yè) 經(jīng)營中可能出現(xiàn)的風(fēng)險，從謹慎性原則出發(fā)，根據(jù)預(yù)計已經(jīng)收回或?qū)⒁栈氐目铐椖軓浹a 多少已經(jīng)發(fā)生的成本，確認部分、或者不確認建造合同收入；而稅法堅持權(quán)責(zé)發(fā)生制原則， 不考慮

45、企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，依然按完工進度確認建造合同收入。 例：2007 年初，甲建筑公司簽訂了一項總金額為 10000000 元的建造合同，為乙公司 建造一座橋梁。工程已于 2007 年 2 月開工，將在 2008 年 6 月完工，預(yù)計工程總成本為 8000000 元。截至 2007 年 12 月 31 日，該項目已經(jīng)發(fā)生的成本為 5000000 元，預(yù)計完成合 同還將發(fā)生成本 3000000 元，已結(jié)算工程價款 4000000 元，實際收到 2500000 元。2007 年 12 月 31 日，甲公司得知乙公司 2007 年出現(xiàn)了巨額虧損，生產(chǎn)經(jīng)營發(fā)生嚴重困難，以后的 款項很可能無法收回。假設(shè)不考慮

46、城建稅和教育費附加，會計分錄以匯總數(shù)反映，所得稅 稅率為 25%，無其他納稅調(diào)整項目，預(yù)計未來有足夠的應(yīng)納稅所得額予以抵扣相關(guān)的可抵 扣暫時性差異。 甲公司的稅務(wù)處理：根據(jù)稅法規(guī)定，甲公司應(yīng)按完工進度確認工程收入和成本。2007 年，該項工程的完工進度為 62.5%（50000008000000） ，應(yīng)確認收入 6250000 元 （1000000062.5%） 、成本 5000000 元（800000062.5%） 。 另外，甲公司取得建造收入應(yīng)按“建筑業(yè)”稅目繳納營業(yè)稅。營業(yè)稅的計稅依據(jù)應(yīng)為 建造合同雙方結(jié)算的工程價款 4000000 元，應(yīng)繳營業(yè)稅 120000 元（40000003%）

47、 。 2007 年，稅務(wù)上確認建造合同所得 1130000 元（62500005000000120000） 。 甲公司的會計處理：根據(jù)新準則的規(guī)定，2007 年 12 月 31 日，由于乙公司當年經(jīng)營發(fā) 生嚴重困難，甲公司今后很難收到工程價款，屬于建造合同的結(jié)果不能可靠估計的情況， 不能按完工百分比法確認合同收入。這時，甲公司只能將已經(jīng)發(fā)生的成本中能夠得到補償 的部分 2500000 元確認為收入，同時將發(fā)生的合同成本 5000000 元全部確認為當期費用。 實際發(fā)生合同成本時， 借：工程施工 5000000 貸：應(yīng)付職工薪酬（原材料等）5000000 結(jié)算工程價款時， 借：應(yīng)收賬款 4000

48、000 貸：工程結(jié)算 4000000 收到工程價款時， 借：銀行存款 2500000 貸：應(yīng)收賬款 2500000 確認建造合同的收入、費用時， 借：主營業(yè)務(wù)成本 5000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 2500000 工程施工毛利 2500000 計提營業(yè)稅時， 借：營業(yè)稅金及附加 120000 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 120000 2007 年，會計上確認建造合同的收益-2620000 元（25000005000000120000） 。 差異分析：2007 年，對于此項建造合同，會計上確認收益-2620000 元，稅務(wù)上確認所 得 1130000 元，會計處理比稅務(wù)處理少計所得 3750000

49、元。因此，甲公司在申報 2007 年企 業(yè)所得稅時，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額 3750000 元。這時，根據(jù)企業(yè)會計準則第 18 號 所得稅的規(guī)定，應(yīng)當確認遞延所得稅資產(chǎn) 937500 元（375000025%） 。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 937500 貸：應(yīng)交稅費應(yīng)交所得稅 937500 3.4、建筑業(yè)總承包人分包的營業(yè)稅處理 現(xiàn)行營業(yè)稅暫行條例第十一條規(guī)定：中華人民共和國境外的單位或者個人在境內(nèi) 提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，以其境內(nèi)代理 人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒有代理人的，以受讓方或者購買方為扣繳義務(wù)人。該規(guī)定取消 了原營業(yè)稅暫行條例第十一條規(guī)定的“建筑安裝業(yè)

50、務(wù)實行分包或者轉(zhuǎn)包的，以總承包 人為扣繳義務(wù)人”的規(guī)定。 中華人民共和國稅收征收管理法第三十條規(guī)定：扣繳義務(wù)人 依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定履行代扣、代收稅款的義務(wù)。對法律、行政法規(guī)沒有規(guī)定負有 代扣、代收稅款義務(wù)的單位和個人，稅務(wù)機關(guān)不得要求其履行代扣、代收稅款義務(wù)。作為 納稅人和稅務(wù)機關(guān)，應(yīng)根據(jù)新的法規(guī)，積極應(yīng)對變化。 因此，從 2009 年 1 月 1 日起，作為稅務(wù)機關(guān)不得以任何名義要求總承包人代扣代繳稅 款，當總承包人代扣分包方營業(yè)稅時，分包方應(yīng)當拒絕，并按新規(guī)定在施工地自行完稅。 針對上述變化納稅人的操作 甲建筑企業(yè)（以下簡稱“甲企業(yè)” ）總承包建設(shè)單位 200 萬元的工程，分包給乙建

51、筑企 業(yè)（以下簡稱“乙企業(yè)” ）60 萬元。 甲應(yīng)該給建設(shè)方開具 200 萬元發(fā)票。但按 20060=140（萬元）計稅，因為營業(yè)稅 暫行條例第五條第（三）項規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全 部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額。扣除依據(jù)為乙企業(yè) 開具給甲企業(yè)的 60 萬元發(fā)票。 乙應(yīng)該給甲企業(yè)開具 60 萬元發(fā)票并按 60 萬元計稅。 納稅人申報事項 建筑業(yè)已實行稅控發(fā)票，仍以上例。甲企業(yè)在收到建設(shè)方工程款 200 萬元時，用稅控 機開具 200 萬元發(fā)票給建設(shè)方，在撥付分包乙企業(yè) 60 萬元時，向乙企業(yè)索要 60 萬元發(fā)票 作為扣除憑據(jù)。申報營業(yè)

52、稅時，對使用建筑業(yè)營業(yè)稅納稅申報表的，在“應(yīng)稅收入” 欄填 200 萬元，憑乙方開的發(fā)票或分包合同在“應(yīng)稅減除項目”欄填 60 萬元，這樣“應(yīng)稅 營業(yè)額”就是 40 萬元。對使用各稅申報表的，在“計稅金額或數(shù)量”欄直接填寫 40 萬元。乙企業(yè)同樣操作。 注意事項 1.雖然甲企業(yè)總承包 200 萬元工程，但可能先收到 30 萬元，需要開發(fā)票給建設(shè)方。這 時可能暫未給乙企業(yè)撥款，沒取得乙的發(fā)票，甲可以先全額繳稅。當甲收到款項超過計稅 收入 40 萬元時，要向稅務(wù)機關(guān)提供乙開具的發(fā)票或分包合同，以此作為扣除依據(jù)。 2.無論甲、乙企業(yè)涉及應(yīng)繳納的營業(yè)稅、城市建設(shè)維護稅、教育費附加，都要向施工 地繳納。

53、因為營業(yè)稅暫行條例第十四條規(guī)定，納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當向其機構(gòu)所在 地或者居住地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。但是，納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)以及國務(wù)院財政、 稅務(wù)主管部門規(guī)定的其他應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機關(guān)申報納稅。 3.對未購買稅控裝置的建筑業(yè)納稅人（包括臨時從建筑項目、外埠施工企業(yè)）在向當 地稅務(wù)機關(guān)申請代開發(fā)票時，如果發(fā)生總承包或分包項目，應(yīng)把分包合同向稅務(wù)機關(guān)備案。 當納稅人在不能及時取得分包方發(fā)票時，可依據(jù)分包合同允許納稅人同比例預(yù)扣，并要求 一定期限內(nèi)提供分包方發(fā)票。到期仍不能提供，可按稅收征收管理法相關(guān)規(guī)定給予處 罰。如果不允許預(yù)扣，導(dǎo)致納稅人多繳納了稅款，還要根據(jù)稅收

54、征收管理法第五十一 條規(guī)定：“納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當立即退還；納稅人自結(jié) 算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存 款利息，稅務(wù)機關(guān)及時查實后應(yīng)當立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規(guī) 有關(guān)國庫管理的規(guī)定退還。 ”這樣會給雙方工作帶來許多不必要的麻煩。 3.5、建筑企業(yè)總分包工程的三種會計處理技巧 會計核算的依據(jù)是國家的相關(guān)法律、法規(guī)和企業(yè)會計準則、會計制度。然而，在企 業(yè)會計制度、施工企業(yè)會計核算辦法以及 2006 年頒布的 企業(yè)會計準則第 15 號 建造合同中均沒有對分包工程的會計核算作出明確的規(guī)定。目前在施工企業(yè)會

55、計實踐 中，對分包工程的會計處理方法主要有兩種：第一種作法將分包的工程收入納入本公司的 收入，將所支付的分包工程款作為本公司的施工成本，與自己承建的工程做同樣的處理； 第二種作法視分包工程與自己沒有關(guān)系，分包工程的收入和支出均不通過本公司收支體系 核算。 比較而言，第一種作法的特點是全面反映了總承包方的收入與成本，與建筑法、 合同法中對總承包人相關(guān)責(zé)任和義務(wù)的規(guī)定是吻合的；第二種作法盡管和營業(yè)稅暫 行條例有關(guān)“總承包企業(yè)以工程的全部承包額減去付給分包人的價款后的余額為營業(yè)額” 的規(guī)定匹配較好，但卻沒有全面反映總承包方的收入與費用；再者，按第一種作法確認的 收入與營業(yè)稅暫行條例營業(yè)額的差異，屬于

56、會計規(guī)定與稅法規(guī)定的正常差異，并不影 響對分包工程的會計核算。因此，承包方企業(yè)在核算分包工程在各會計期間的營業(yè)收入與 費用時，可按照第一種作法的進行賬務(wù)處理。 (一)在總包方代扣代繳分包營業(yè)稅的情況下： 例：乙建筑公司承包一項工程，工期 10 個月，總承包收入 8000 萬元，其中裝修工程 2000 萬元，分包給丁公司承建。乙公司完成工程累計發(fā)生合同成本 5500 萬元，項目在當年 12 月份如期完工。其賬務(wù)處理如下： 乙公司完成項目發(fā)生成本費用時， 借：工程施工合同成本 55000000 貸：原材料等 55000000 收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時， 借：銀行存款 80000000 貸：工

57、程結(jié)算 80000000 計提營業(yè)稅金及代扣營業(yè)稅時， 計提營業(yè)稅金（80002000）x3180（萬元） 應(yīng)代扣營業(yè)稅2000 x360（萬元） 借：營業(yè)稅金及附加 1800000 應(yīng)付賬款 600000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交營業(yè)稅 2400000 繳納營業(yè)稅時， 借：應(yīng)交稅金應(yīng)交營業(yè)稅 2400000 貸：銀行存款 2400000 分包工程完工驗工結(jié)算時， 借：工程施工合同成本 20000000 貸：應(yīng)付賬款 20000000 支付工程款時， 借：應(yīng)付賬款 19400000 貸：銀行存款 19400000 乙公司確認該項目收入與費用時， 借：主營業(yè)務(wù)成本 75000000 工程施工合同毛利 5

58、000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 80000000 工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平時， 借：工程結(jié)算 80000000 貸：工程施工合同成本 75000000 合同毛利 5000000 (二)在總包方不代扣代繳分包營業(yè)稅的情況下： 例：乙建筑公司承包一項工程，工期 10 個月，總承包收入 8000 萬元，其中裝修工程 2000 萬元，分包給丁公司承建。乙公司完成工程累計發(fā)生合同成本 5500 萬元，項目在當年 12 月份如期完工。其賬務(wù)處理如下： 乙公司完成項目發(fā)生成本費用時， 借：工程施工合同成本 55000000 貸：原材料等 55000000 收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時， 借：銀行存款 8

59、0000000 貸：工程結(jié)算 80000000 計提營業(yè)稅金時， 計提營業(yè)稅金（80002000）x3180（萬元） 借：營業(yè)稅金及附加 1800000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交營業(yè)稅 1800000 繳納營業(yè)稅時， 借：應(yīng)交稅金應(yīng)交營業(yè)稅 1800000 貸：銀行存款 1800000 分包工程完工驗工結(jié)算時 借：工程施工分包成本 19400000 分包成本（營業(yè)稅金及附加） 600000 貸：應(yīng)付賬款 20000000 支付工程款時 借：應(yīng)付賬款 20000000 貸：銀行存款 20000000 乙公司確認該項目收入與費用時 借：主營業(yè)務(wù)成本 74400000（ 19400000 +55000000

60、 ） 應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 600000 工程施工合同毛利 5000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 80000000 工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平時 借：工程結(jié)算 80000000 貸：工程施工合同成本 75000000 合同毛利 5000000 根據(jù)分包人提供的發(fā)票,到主管稅務(wù)機關(guān)退還營業(yè)稅及附加: 借:銀行存款 600000 貸:應(yīng)交稅費_應(yīng)交營業(yè)稅 600000 (三)在建設(shè)單位代扣代繳總包和分包營業(yè)稅的情況下： 例：乙建筑公司承包一項工程，工期 10 個月，總承包收入 8000 萬元，其中裝修工程 2000 萬元，分包給丁公司承建。乙公司完成工程累計發(fā)生合同成本 5500 萬元，項目在當年 12

61、 月份如期完工。其賬務(wù)處理如下： 乙公司完成項目發(fā)生成本費用時， 借：工程施工合同成本 55000000 貸：原材料等 55000000 收到甲方一次性結(jié)算的總承包款時， 借：銀行存款 77600000 應(yīng)交稅費應(yīng)交營業(yè)稅 2400000 貸：工程結(jié)算 80000000 計提營業(yè)稅金及代扣營業(yè)稅時， 計提營業(yè)稅金（80002000）x3180（萬元） 應(yīng)代扣營業(yè)稅2000 x360（萬元） 借：營業(yè)稅金及附加 1800000 應(yīng)付賬款 600000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交營業(yè)稅 2400000 分包工程完工驗工結(jié)算時， 借：工程施工合同成本 20000000 貸：應(yīng)付賬款 20000000 支付工程

62、款時， 借：應(yīng)付賬款 19400000 貸：銀行存款 19400000 乙公司確認該項目收入與費用時， 借：主營業(yè)務(wù)成本 75000000 工程施工合同毛利 5000000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 80000000 工程結(jié)算與工程施工對沖結(jié)平時， 借：工程結(jié)算 80000000 貸：工程施工合同成本 75000000 合同毛利 5000000 3.6、自制材料的稅務(wù)規(guī)定 基本建設(shè)單位和從事建筑安裝業(yè)務(wù)的企業(yè)附設(shè)的工廠、車間生產(chǎn)的水泥預(yù)制構(gòu)件、其 他構(gòu)件或建筑材料，用于本單位或本企業(yè)的建筑工程的，應(yīng)在移送使用時征收增值稅。但 對其在建筑現(xiàn)場制造的預(yù)制構(gòu)件，凡直接用于本單位或本企業(yè)建筑工程的，不征收增值稅。