風(fēng)險(xiǎn)評估與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對

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1、第 八 章 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 與 風(fēng) 險(xiǎn) 應(yīng) 對 1 u樹 立 風(fēng) 險(xiǎn) 導(dǎo) 向 審 計(jì) 的 觀 念u掌 握 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 與 風(fēng) 險(xiǎn) 應(yīng) 對 的 程 序 和 方 法u了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 環(huán) 境 及 內(nèi) 部 控 制 對 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 的 意 義u本 章 計(jì) 劃 3學(xué) 時(shí) 學(xué) 習(xí) 目 的 2 課 程 內(nèi) 容 u審 計(jì) 風(fēng) 險(xiǎn) 準(zhǔn) 則 的 要 求u了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 和 內(nèi) 部 控 制u評 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn)u針 對 報(bào) 表 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 總 體 應(yīng) 對 措 施u針 對 認(rèn) 定 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 措 施u應(yīng) 對 舞

2、 弊 導(dǎo) 致 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 3 （ 一 ） 要 求 CPA加 強(qiáng) 對 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 的 了 解 目 的 是 為 了 識 別 和 評 估 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 。 （ 二 ） 要 求 CPA在 審 計(jì) 的 所 有 階 段 都 要 實(shí) 施 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 程 序 不 得 未 經(jīng) 過 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 ， 直 接 將 風(fēng) 險(xiǎn) 設(shè) 定 為 高 水 平 。一 、 審 計(jì) 風(fēng) 險(xiǎn) 準(zhǔn) 則 體 現(xiàn) 的 要 求 4 （ 三 ） 要 求 CPA將 識 別 和 評 估 的 風(fēng) 險(xiǎn) 與 審 計(jì) 程 序 掛 鉤 應(yīng) 當(dāng) 將 審 計(jì) 程 序 的 性 質(zhì) 、 時(shí) 間 和

3、 范 圍 與 識 別 、 評 估 的 風(fēng)險(xiǎn) 相 關(guān) 聯(lián) 。 （ 四 ） 要 求 CPA針 對 重 大 的 各 類 交 易 、 賬 戶 余 額 和 列 報(bào) 實(shí)施 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 對 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 是 一 種 判 斷 ， 無 論 評 估 結(jié) 果 如 何 ，都 應(yīng) 當(dāng) 針 對 重 大 的 各 類 交 易 、 賬 戶 余 額 和 列 報(bào) 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性 程序 ， 不 得 將 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 只 集 中 在 例 外 事 項(xiàng) 上 。 5 （ 五 ） 要 求 CPA將 識 別 、 評 估 和 應(yīng) 對 風(fēng) 險(xiǎn) 的 關(guān) 鍵 程序 形 成 審 計(jì) 工 作 記 錄 目 的 是 為 保

4、證 執(zhí) 業(yè) 質(zhì) 量 ， 明 確 執(zhí) 業(yè) 責(zé) 任 。 6 （ 一 ） 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 的 作 用 被 審 計(jì) 單 位 的 所 有 制 性 質(zhì) 、 組 織 形 式 、 管 理 當(dāng) 局 的 品 質(zhì) 、企 業(yè) 規(guī) 模 、 生 產(chǎn) 經(jīng) 營 特 點(diǎn) 等 ， 直 接 影 響 著 審 計(jì) 對 象 的 特 點(diǎn) 、 質(zhì)量 和 完 整 性 。 因 而 ， 全 面 了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 內(nèi) 部 控 制 等 基 本 情 況 及 其 環(huán) 境 ，對 CPA透 過 現(xiàn) 象 抓 本 質(zhì) ， 做 到 有 的 放 矢 極 其 重 要 。 其 作 用 體 現(xiàn) 在 以 下 幾 方 面 ：二 、 了

5、 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 7 （ 一 ） 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 的 作 用 1、 確 定 重 要 性 水 平 ； 2、 考 慮 會(huì) 計(jì) 政 策 的 選 擇 和 運(yùn) 用 及 報(bào) 表 的 列 報(bào) 是 否 適 當(dāng) ； 3、 識 別 需 要 特 別 考 慮 的 領(lǐng) 域 ； 4、 確 定 在 實(shí) 施 分 析 程 序 時(shí) 所 使 用 的 預(yù) 期 值 ； 5、 設(shè) 計(jì) 和 實(shí) 施 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 ； 6、 評 價(jià) 所 獲 取 審 計(jì) 證 據(jù) 的 充 分 性 和 適 當(dāng) 性 。 8 （ 二 ） 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 的 內(nèi) 容 1、 行

6、業(yè) 狀 況 、 法 律 環(huán) 境 與 監(jiān) 管 環(huán) 境 以 及 其 他 外 部 因 素 ； 2、 性 質(zhì) ； 3、 對 會(huì) 計(jì) 政 策 的 選 擇 和 運(yùn) 用 ； 4、 目 標(biāo) 、 戰(zhàn) 略 以 及 相 關(guān) 經(jīng) 營 風(fēng) 險(xiǎn) ； 5、 財(cái) 務(wù) 業(yè) 績 的 衡 量 和 評 價(jià) ； 6、 內(nèi) 部 控 制 。 9 （ 一 ） 內(nèi) 部 控 制 的 含 義 是 指 一 個(gè) 組 織 為 了 實(shí) 現(xiàn) 三 個(gè) 目 標(biāo) ， 由 治 理 層 、 管 理 層 和其 他 人 員 設(shè) 計(jì) 和 執(zhí) 行 的 政 策 和 程 序 。 內(nèi) 部 控 制 三 個(gè) 總 目 標(biāo) ： 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 的 可 靠 性 （ 真 實(shí) 性 ） 經(jīng) 營

7、的 效 率 和 效 果 （ 效 益 性 ） 法 律 法 規(guī) 的 遵 守 （ 合 法 性 ） 三 、 內(nèi) 部 控 制 10 （ 二 ） 內(nèi) 部 控 制 的 具 體 目 標(biāo) ： （ 五 個(gè) 確 保 ） （ 1） 確 保 業(yè) 務(wù) 活 動(dòng) 按 照 適 當(dāng) 的 授 權(quán) 進(jìn) 行 ； （ 2） 確 保 所 有 交 易 和 事 項(xiàng) 以 正 確 的 金 額 記 錄 于 適 當(dāng)?shù)?會(huì) 計(jì) 期 間 和 賬 戶 ； （ 3） 確 保 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 符 合 會(huì) 計(jì) 準(zhǔn) 則 的 要 求 ； （ 4） 確 保 對 資 產(chǎn) 和 記 錄 的 接 觸 、 處 理 均 經(jīng) 過 適 當(dāng) 的授 權(quán) ； （ 5） 確 保 賬 面 資

8、產(chǎn) 和 實(shí) 存 資 產(chǎn) 定 期 核 對 相 符 。 11 （ 三 ） 內(nèi) 部 控 制 的 要 素 （ 五 要 素 ） 1、 控 制 環(huán) 境 要 素 控 制 環(huán) 境 包 括 治 理 職 能 和 管 理 職 能 ， 以 及 治 理 層 和 管 理 層對 內(nèi) 部 控 制 及 其 重 要 性 的 態(tài) 度 、 認(rèn) 識 和 措 施 。 包 括 下 列 要 素 ： （ 1） 管 理 當(dāng) 局 的 宗 旨 、 理 念 和 經(jīng) 營 風(fēng) 格 ； （ 2） 對 誠 信 和 道德 價(jià) 值 觀 念 的 溝 通 與 落 實(shí) ； （ 3） 對 勝 任 能 力 的 重 視 ； （ 4） 組織 結(jié) 構(gòu) ； （ 5） 管 理 控

9、制 方 法 、 職 權(quán) 和 責(zé) 任 的 分 配 方 法 ； （ 6）內(nèi) 部 審 計(jì) ； （ 7） 人 力 資 源 管 理 ； （ 8） 其 他 外 部 環(huán) 境 影 響 。 良 好 的 控 制 環(huán) 境 是 實(shí) 施 有 效 內(nèi) 部 控 制 的 基 礎(chǔ) 。 12 2、 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 過 程 注 冊 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 了 解 被 審 計(jì) 單 位 的 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 過 程 和 結(jié)果 。 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 過 程 包 括 識 別 與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 告 相 關(guān) 的 經(jīng) 營 風(fēng) 險(xiǎn) ，以 及 針 對 這 些 風(fēng) 險(xiǎn) 所 采 取 的 措 施 。 3、 信 息 系 統(tǒng) 與 溝 通 是 指 用 以 生 成 、 記

10、 錄 、 處 理 和 報(bào) 告 交 易 事 項(xiàng) 和 情 況 對相 關(guān) 資 產(chǎn) 、 負(fù) 債 和 所 有 者 權(quán) 益 履 行 管 理 責(zé) 任 的 程 序 和 記 錄 。此 信 息 系 統(tǒng) 一 般 與 業(yè) 務(wù) 流 程 相 適 應(yīng) 。 13 4、 控 制 活 動(dòng) 是 指 有 助 于 確 保 管 理 層 的 指 令 得 以 執(zhí) 行 的 政 策 和 程 序 ，包 括 授 權(quán) 、 業(yè) 績 評 價(jià) 、 信 息 處 理 、 實(shí) 物 控 制 和 職 責(zé) 分 離 等相 關(guān) 的 活 動(dòng) 。 職 責(zé) 分 離 制 度 ： 即 將 交 易 授 權(quán) 、 記 錄 、 資 產(chǎn) 保 管 等 職責(zé) 分 配 給 不 同 員 工 ， 以

11、防 范 同 一 員 工 在 履 行 多 項(xiàng) 職 責(zé) 時(shí) 可能 發(fā) 生 的 舞 弊 和 錯(cuò) 誤 。 14 職 責(zé) 分 離 ， 目 的 在 于 避 免 任 何 員 工 擔(dān) 任 不 相 容 職 務(wù) 。 不 相 容 職 務(wù) ： 指 業(yè) 務(wù) 的 授 權(quán) 、 批 準(zhǔn) 、 執(zhí) 行 、 記 錄 等 職 責(zé) 如完 全 由 一 人 或 一 個(gè) 部 門 辦 理 ， 發(fā) 生 錯(cuò) 誤 和 舞 弊 的 可 能 性 就 會(huì) 增大 的 幾 項(xiàng) 職 責(zé) 。 職 責(zé) 分 離 方 式 主 要 有 ： （ 1） 憑 證 與 記 錄 控 制 程 序 （ 2） 資產(chǎn) 接 觸 與 記 錄 使 用 （ 3） 獨(dú) 立 稽 核 。 等 5、 對

12、 控 制 的 監(jiān) 督 。 15 （ 四 ） 內(nèi) 部 控 制 采 用 人 工 系 統(tǒng) 和 自 動(dòng) 化 系 統(tǒng) 此 將 影 響 交 易 生 成 、 記 錄 、 處 理 和 報(bào) 告 的 方 式 。（ 五 ） 內(nèi) 部 控 制 的 固 有 局 限 性1、 在 決 策 時(shí) 人 為 判 斷 錯(cuò) 誤 而 導(dǎo) 致 控 制 失 效 ；2、 由 于 串 通 或 管 理 層 凌 駕 于 內(nèi) 部 控 制 之 上 。 16 （ 一 ） 識 別 和 評 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 程 序 1、 在 了 解 被 審 計(jì) 單 位 及 其 環(huán) 境 的 整 個(gè) 過 程 中 識 別 風(fēng) 險(xiǎn) ，并 考 慮 各 類 交 易 、 賬

13、戶 余 額 和 列 報(bào) ； 2、 將 識 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 與 認(rèn) 定 層 次 可 能 發(fā) 生 錯(cuò) 報(bào) 的 領(lǐng) 域 相 聯(lián)系 ； 3、 考 慮 識 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 是 否 重 大 ； 4、 考 慮 識 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 導(dǎo) 致 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 發(fā) 生 重 大 錯(cuò) 報(bào) 的 可 能性 ； 四 、 評 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 17 （ 二 ） 需 要 特 別 考 慮 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) （ 簡 稱 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) ） CPA應(yīng) 當(dāng) 運(yùn) 用 職 業(yè) 判 斷 ， 確 定 識 別 的 風(fēng) 險(xiǎn) 哪 些 是需 要 特 別 考 慮 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) （ 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) ） 。 在 確 定哪 些

14、 風(fēng) 險(xiǎn) 是 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 時(shí) ， CPA應(yīng) 根 據(jù) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 性 質(zhì) 、 潛在 錯(cuò) 報(bào) 的 重 要 程 度 和 發(fā) 生 的 可 能 性 而 定 。 18 下 列 事 項(xiàng) 容 易 產(chǎn) 生 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) ： （ 1） 風(fēng) 險(xiǎn) 是 否 屬 于 舞 弊 風(fēng) 險(xiǎn) ； （ 2） 風(fēng) 險(xiǎn) 是 否 與 近 期 經(jīng) 濟(jì) 環(huán) 境 、 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 和 其他 方 面 的 重 大 變 化 有 關(guān) ； （ 3） 交 易 的 復(fù) 雜 程 度 ； （ 4） 重 大 的 關(guān) 聯(lián) 交 易 ； （ 5） 財(cái) 務(wù) 信 息 計(jì) 量 的 主 觀 程 度 ; （ 6） 超 出 正 常 經(jīng) 營 的 異 常 重 大 交 易

15、 。 19 （ 三 ） 非 常 規(guī) 交 易 和 判 斷 事 項(xiàng) 導(dǎo) 致 的 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 非 常 規(guī) 交 易 是 指 由 于 金 額 或 性 質(zhì) 異 常 而 不 經(jīng) 常 發(fā) 生的 交 易 。 與 重 大 非 常 規(guī) 交 易 相 關(guān) 的 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 可 能 導(dǎo) 致 更高 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 。 非 常 規(guī) 交 易 的 特 征 ： （ 1） 管 理 層 更 多 地 介 入 會(huì) 計(jì) 處 理 ； （ 2） 數(shù) 據(jù) 收 集 和 處 理 涉 及 更 多 的 人 工 成 分 ； （ 3） 復(fù) 雜 的 計(jì) 算 或 會(huì) 計(jì) 處 理 方 法 ； （ 4） 非 常 規(guī) 交 易 的 性 質(zhì) 可 能 使

16、被 審 計(jì) 單 位 難 以 對 由此 產(chǎn) 生 的 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 實(shí) 施 有 效 控 制 。 20 （ 四 ） 對 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 的 修 正 如 果 通 過 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 獲 取 的 審 計(jì) 證 據(jù) 與 初 始 評估 獲 取 的 審 計(jì) 證 據(jù) 相 矛 盾 ， CPA應(yīng) 當(dāng) 修 正 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 結(jié) 果 ，并 相 應(yīng) 修 改 原 計(jì) 劃 實(shí) 施 的 審 計(jì) 程 序 。 21 （ 一 ） 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 總 體 應(yīng) 對 措 施 CPA應(yīng) 當(dāng) 針 對 評 估 的 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 確 定 總 體應(yīng) 對 措 施 ，

17、并 針 對 評 估 的 認(rèn) 定 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 設(shè) 計(jì) 和 實(shí) 施 進(jìn)一 步 審 計(jì) 程 序 ， 以 將 審 計(jì) 風(fēng) 險(xiǎn) 降 至 可 接 受 的 低 水 平 。五 、 針 對 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 審 計(jì) 程 序 22 總 體 應(yīng) 對 措 施 ： 1、 收 集 和 評 估 審 計(jì) 證 據(jù) 過 程 中 保 持 職 業(yè) 懷 疑 態(tài) 度 ； 2、 分 派 更 有 經(jīng) 驗(yàn) 或 具 有 特 殊 技 能 的 審 計(jì) 人 員 ， 或 利 用 專 家的 工 作 ； 3、 提 供 更 多 的 監(jiān) 督 和 指 導(dǎo) ； 4、 選 擇 不 被 管 理 層 預(yù) 見 或 事

18、先 了 解 的 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 ； 5、 如 控 制 環(huán) 境 存 在 缺 陷 ， 應(yīng) 修 改 擬 實(shí) 施 審 計(jì) 程 序 的 性 質(zhì) 、時(shí) 間 和 范 圍 。 （ 二 ） 增 加 審 計(jì) 程 序 不 可 預(yù) 見 性 的 方 法 （ 略 ） 23 （ 一 ） 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 含 義 和 要 求 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 相 對 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 程 序 而 言 ， 是 指 CPA針 對 評估 的 各 類 交 易 、 賬 戶 余 額 列 報(bào) （ 包 括 披 露 ） 認(rèn) 定 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào)風(fēng) 險(xiǎn) 實(shí) 施 的 審 計(jì) 程 序 ， 包 括 控 制 測 試 和 實(shí) 質(zhì)

19、性 程 序 。六 、 針 對 認(rèn) 定 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 24 1、 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 應(yīng) 考 慮 下 列 因 素 ： （ 1） 風(fēng) 險(xiǎn) 的 重 要 性 。 是 指 風(fēng) 險(xiǎn) 造 成 的 后 果 的 嚴(yán) 重 程 度 。 風(fēng)險(xiǎn) 的 后 果 越 嚴(yán) 重 ， 就 越 需 要 關(guān) 注 和 重 視 。 （ 2） 重 大 錯(cuò) 報(bào) 發(fā) 生 的 可 能 性 。 （ 3） 涉 及 的 各 類 交 易 、 賬 戶 余 額 、 和 列 報(bào) 的 特 征 。 （ 4） 被 審 計(jì) 單 位 采 用 的 特 定 控 制 的 性 質(zhì) 。 （ 5） CPA是 否 擬 獲 取

20、審 計(jì) 證 據(jù) ， 以 確 定 內(nèi) 部 控 制 在 防 止 或發(fā) 現(xiàn) 并 糾 正 重 大 錯(cuò) 報(bào) 方 面 的 有 效 性 。 25 2、 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 性 質(zhì) 是 指 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 目 的 和 類 型 。 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 目的 包 括 通 過 實(shí) 施 控 制 測 試 以 確 定 內(nèi) 部 控 制 運(yùn) 行 的 有 效 性 ； 通過 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 以 發(fā) 現(xiàn) 認(rèn) 定 層 次 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 。 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 類 型 包 括 檢 查 、 觀 察 、 詢 問 、 函 證 、重 新 計(jì) 算 、 重 新 執(zhí) 行 和 分 析

21、程 序 。 26 3、 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 時(shí) 間 是 指 CPA何 時(shí) 實(shí) 施 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 ， 或 審 計(jì) 證 據(jù) 適 用 的期 間 或 時(shí) 點(diǎn) 。 4、 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 范 圍 是 指 實(shí) 施 進(jìn) 一 步 審 計(jì) 程 序 的 數(shù) 量 ， 包 括 抽 取 的 樣 本 量 、對 某 項(xiàng) 控 制 活 動(dòng) 的 觀 察 次 數(shù) 等 。 27 （ 二 ） 控 制 測 試 1、 控 制 測 試 的 含 義 和 要 求 控 制 測 試 是 指 測 試 控 制 運(yùn) 行 的 有 效 性 。 控 制 測 試 并 非在 任 何 情 況 下 都 需 要 實(shí) 施 。 當(dāng) 存

22、 在 下 列 情 形 之 一 時(shí) ， 應(yīng) 當(dāng)實(shí) 施 控 制 測 試 ：（ 1） 在 評 估 認(rèn) 定 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 時(shí) ， 預(yù) 期 控 制 的 運(yùn)行 是 有 效 的 ；（ 2） 僅 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 不 足 以 提 供 認(rèn) 定 層 次 充 分 、 適當(dāng) 的 審 計(jì) 證 據(jù) 。 28 2、 控 制 測 試 的 性 質(zhì) 是 指 控 制 測 試 所 使 用 的 審 計(jì) 程 序 的 類 型 及 其 組 合 。 控 制 測 試 采 用 審 計(jì) 程 序 的 類 型 包 括 ： 詢 問 、 觀 察 、 檢查 和 重 新 執(zhí) 行 。觀 察 是 指 測 試 不 留 書 面 記 錄 的

23、控 制 的 運(yùn) 行 情 況 。 檢 查 是針 對 運(yùn) 行 情 況 留 有 書 面 證 據(jù) 的 控 制 。 當(dāng) 詢 問 、 觀 察 、 檢 查程 序 結(jié) 合 在 一 起 仍 無 法 獲 取 充 分 的 審 計(jì) 證 據(jù) 時(shí) ， 可 以 考 慮用 重 新 執(zhí) 行 來 證 實(shí) 控 制 是 否 有 效 。 29 3、 控 制 測 試 的 時(shí) 間 二 層 含 義 ：一 是 何 時(shí) 實(shí) 施 控 制 測 試 ；二 是 測 試 所 針 對 的 控 制 適 用 的 時(shí) 點(diǎn) 或 期 間 。 30 4、 控 制 測 試 的 范 圍 通 常 考 慮 的 因 素 ：（ 1） 被 審 單 位 執(zhí) 行 控 制 的 頻 率 越

24、 高 ， 控 制 測 試 范 圍 越 大 .（ 2） 根 據(jù) 擬 信 賴 控 制 的 時(shí) 間 長 度 確 定 控 制 測 試 的 范 圍 。 擬信 賴 期 間 越 長 ， 控 制 測 試 的 范 圍 越 大 。（ 3） 對 審 計(jì) 證 據(jù) 的 相 關(guān) 性 和 可 靠 性 要 求 越 高 ， 控 制 測 試 的范 圍 越 大 。（ 4） 在 風(fēng) 險(xiǎn) 評 估 時(shí) 對 控 制 運(yùn) 行 有 效 性 的 擬 信 賴 程 度 越 高 ，需 要 實(shí) 施 控 制 測 試 的 范 圍 越 大 。（ 5） 控 制 的 預(yù) 期 偏 差 率 越 高 ， 需 實(shí) 施 控 制 測 試 的 范 圍 越 大。 31 （ 三

25、） 實(shí) 質(zhì) 性 程 序1、 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 含 義 和 要 求 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 是 指 CPA針 對 評 估 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 實(shí) 施 的 直接 用 以 發(fā) 現(xiàn) 認(rèn) 定 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 的 審 計(jì) 程 序 。 包 括 對 各 類 交易 、 賬 戶 余 額 、 列 報(bào) 的 細(xì) 節(jié) 測 試 及 實(shí) 質(zhì) 性 分 析 程 序 。 對 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 評 估 是 一 種 判 斷 ， 可 能 無 法 識 別 所 有的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 。 無 論 評 估 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 結(jié) 果 如 何 ， CPA都 應(yīng) 當(dāng) 對 所 有 重 大 的 各 類 交 易

26、 、 賬 戶 余 額 和 列 報(bào) 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì)性 程 序 。 32 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 包 括 下 列 與 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 編 制 完 成 階 段 相關(guān) 的 審 計(jì) 程 序 ：（ 1） 將 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 與 其 所 依 據(jù) 的 會(huì) 計(jì) 記 錄 相 核 對 ；（ 2） 檢 查 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 編 制 過 程 中 作 出 的 重 大 會(huì) 計(jì) 分錄 和 其 他 會(huì) 計(jì) 調(diào) 整 。 33 2、 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 性 質(zhì)是 指 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 類 型 及 其 組 合 。 包 括 細(xì) 節(jié) 測 試 和 實(shí)質(zhì) 性 分 析 程 序 。細(xì) 節(jié) 測 試 是 對 各 類 交 易 、 賬 戶 余 額

27、、 列 報(bào) 的 具 體 細(xì) 節(jié)進(jìn) 行 測 試 ， 目 的 在 于 直 接 識 別 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 認(rèn) 定 是 否 存 在 錯(cuò) 報(bào)。 實(shí) 質(zhì) 性 分 析 程 序 技 術(shù) 特 征 上 仍 然 是 分 析 程 序 ， 主 要 是通 過 研 究 數(shù) 據(jù) 間 關(guān) 系 評 價(jià) 信 息 ， 即 用 以 識 別 各 類 交 易 、 帳戶 余 額 、 列 報(bào) 及 相 關(guān) 認(rèn) 定 是 否 存 在 錯(cuò) 報(bào) 。 34 3、 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 時(shí) 間 如 果 在 期 中 實(shí) 施 了 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 ， 應(yīng) 當(dāng) 針 對 剩 余 期 間 實(shí) 施 進(jìn)一 步 的 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 ， 或 將 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 和

28、 和 控 制 測 試 結(jié) 合 使 用 ， 以將 期 中 測 試 得 出 的 結(jié) 論 合 理 延 伸 至 期 末 。 如 果 已 識 別 出 由 于 舞 弊 導(dǎo) 致 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) ， 為 將 期 中 得出 的 結(jié) 論 延 伸 至 期 末 而 實(shí) 施 的 審 計(jì) 程 序 通 常 是 無 效 的 ， 應(yīng) 當(dāng) 考 慮在 期 末 或 者 接 近 期 末 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 。 CPA應(yīng) 當(dāng) 將 期 末 信 息 和 期 中 的 可 比 信 息 進(jìn) 行 比 較 、 調(diào) 節(jié) ，識 別 和 調(diào) 查 出 現(xiàn) 的 異 常 金 額 ， 并 針 對 剩 余 期 間 實(shí) 施 實(shí) 質(zhì) 性 分 析 程序

29、 或 細(xì) 節(jié) 測 試 。 35 4、 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 范 圍 應(yīng) 根 據(jù) 評 估 的 認(rèn) 定 層 次 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 和 實(shí) 施 控 制測 試 的 結(jié) 果 確 定 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 范 圍 。 評 估 的 認(rèn) 定 層 次 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 越 高 ， 需 要 實(shí) 施 實(shí)質(zhì) 性 程 序 的 范 圍 就 越 廣 。 如 果 對 控 制 測 試 結(jié) 果 不 滿 意 ， CPA應(yīng) 當(dāng) 考 慮 擴(kuò) 大 實(shí)質(zhì) 性 程 序 的 范 圍 。 在 細(xì) 節(jié) 測 試 時(shí) ， 除 了 從 樣 本 量 的 角 度 考 慮 測 試 范 圍外 ， 還 要 考 慮 其 選 擇 樣 本 的 方

30、法 是 否 有 效 。 36 (舞 弊 導(dǎo) 致 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 屬 于 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) )（ 一 ） 應(yīng) 對 舞 弊 導(dǎo) 致 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 的 總 體 應(yīng) 對 措 施 1、 強(qiáng) 調(diào) 保 持 職 業(yè) 懷 疑 態(tài) 度 ； 2、 分 派 更 有 經(jīng) 驗(yàn) 或 具 有 特 殊 技 能 的 審 計(jì) 人 員 ， 或 利 用 專 家 的工 作 ； 3、 提 供 更 多 的 督 導(dǎo) ； 4、 注 意 使 某 些 程 序 不 被 管 理 層 預(yù) 見 或 事 先 了 解 ； 5、 對 擬 實(shí) 施 審 計(jì) 程 序 的 性 質(zhì) 、 時(shí) 間 和 范 圍 做 出 總 體 修 改 。 七 、 應(yīng) 對

31、 舞 弊 導(dǎo) 致 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) 37 （ 二 ） 針 對 管 理 層 凌 駕 于 控 制 之 上 的 風(fēng) 險(xiǎn) 實(shí) 施 的 程 序 “ 凌 駕 風(fēng) 險(xiǎn) ” 屬 于 特 別 風(fēng) 險(xiǎn) 。 針 對 凌 駕 風(fēng) 險(xiǎn) ， 應(yīng) 當(dāng) 實(shí)施 的 程 序 包 括 ： 1、 針 對 日 常 會(huì) 計(jì) 核 算 過 程 中 存 在 的 凌 駕 風(fēng) 險(xiǎn) 注 冊 會(huì) 計(jì) 師 應(yīng) 當(dāng) 測 試 日 常 會(huì) 計(jì) 核 算 作 出 的 會(huì) 計(jì) 分 錄 以及 為 編 制 財(cái) 務(wù) 報(bào) 表 所 作 的 調(diào) 整 分 錄 是 否 適 當(dāng) 。 38 2、 針 對 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 存 在 的 凌 駕 風(fēng) 險(xiǎn) 應(yīng) 當(dāng) 復(fù) 核 會(huì) 計(jì) 估 計(jì) 是 否 有 失 公 允 。3、 對 于 超 出 正 常 經(jīng) 營 顯 得 異 常 的 重 大 交 易 應(yīng) 當(dāng) 了 解 其 商 業(yè) 理 由 的 合 理 性 。 39 1、 內(nèi) 部 控 制 要 素 有 哪 些 ？ 控 制 環(huán) 境 有 哪 些 內(nèi) 容 ？2、 什 么 是 不 相 容 職 務(wù) ？ 舉 例 說 明 。3、 控 制 測 試 與 實(shí) 質(zhì) 性 程 序 的 范 圍 有 哪 些 ？4， 如 何 評 估 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) ？5， 如 何 應(yīng) 對 報(bào) 表 層 次 與 認(rèn) 定 層 次 的 重 大 錯(cuò) 報(bào) 風(fēng) 險(xiǎn) ？思 考 與 練 習(xí) 40