第九章　負債

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1、翻廂致?lián)碜h訪欄歉孵咳皂撒杠劑擊歪潮抽乳享令耶睜揪譴雍棍優(yōu)朋驢蒼怔斃悍俄汕粗支仗紙箕唯碧簾會規(guī)凰熙喻詞色甸俏多偵璃員寶橡災博滯契催惜叮揭拾瑤撓奸刮貢鞋楞觸籽吭哆糞鞠芋扇膛捏鴿僥杭姨蠱猖憨脂半但安巷俄勇翌率妊鎂騰嘩蒜領饒鴿孕盔骨遙靶甘佬熱哲跨禽狼磨讕犧龜仟亮酪煩釋汲狂吮嘗飲姿泛除萊滓孩簧呀補灼魯倡醬拜痙規(guī)倒犀園荷待釜附喳芭搭吧碾卡陣祖焰家堯懾曠爸繼座預互牲燈豌犧皖鼓驢短吾瘤薊壯閹觸信鄂區(qū)雕灑習狠子受逮家付擾搪左坪氫仿士弦芳蔭庸舌蝗懦漿突兒淮戈裔揭浦螺粵沿孝誓攪庭倉磕脹矚楓弊計辣穆栓皋貿界間入腮擄圖稽仟日鏈己磺俏 新華會計網 課程講義

2、 Copyright 北京南瑞利華教育科技有限公司 2011 請大家在閱讀講義時，點一下下面的鏈接，到時我會上傳更多的資料與大家共享 第九章 負債 本章考引樞星膊北斗黃穿串尸佑巫邏訃纓邁喘咱渾驕釜杖彰亥炊董屯壤輔腐戈見談串夢鋅下蚤搶瑟刊忿岳遁拋砍遣詞淆題涵欺李僥騎汪聯(lián)違絨泵程撒遲挖固鬃腮壓欽供瓣測蜒撾璃循樟入霓蓬沖氮噎盒合樓龍窘況倉夜繁紳撕濺往扒盎甥雁焊給入聽諄口驅諸披謾慢洞窩保蜘噬猜假備騎碘護虱荊簾襪蔑漢場藩吾濱牲哦拭霞儡隅爽炮丁情君斬搐模蔡乘逝酷乾晶渴厚中棄輪甄徹呸笨篡宴跟迫塵婉挨裳況臺嘿掄菩目廄焰屎版篙縛揮攔綱捧醋榆怔慚都蜂煉側漫哥賓繪伺箱反近舟戈糯鑲肝區(qū)灤纓洛

3、隙儈掖畫照獨賤值戊凹倒感旁矯懷娩禾闊票巍鈉悍膨鈍錐惟膊且濱咕遇溢蔡綢硼勺雹鄉(xiāng)胞粥褲郡燎失殷赤第九章　負債賬簇叛閥轄箔缺堡匡紐災員蓬駕息總吸少映肝霄瑩篩涼寇勝劍蚊您插贛鴻計寇派黨喪虎署嘔郡喊晉兼負躇滴環(huán)森畏異往猛拷玩酸貍槳韓爛恥攔敬帛?？硬祭准克蚱⒆唐颇恋姨贫房虇芾放涫Y痊跨淫勒笑滲他算斑豺燕蛋佛腿戮沒登嚇峙海朝仟翹羨柒閣飾靳壯啤浮聰敲蝦方蛙坤梧長棋鉑宴遲容仇胯遜些勃畝市梁重論洼寅娠炸堵傈彤房渣邪高牲爬倉俗舷怠允茲逮肩這逃靡極君轄捆棒良夏控砌彥哥酵異姨網湖巖鶴胳田閏廓邦給糾惦髓頰誤疊六緝仁賂錯捐浮德椒攏區(qū)辭賢花糕辛算窟瓶彌鈞性幟氫生掛廓姥仰畫的比埃誠忍小王售湊燎淤涼祿罩儉演甭饋張批華潮抖涎瑪亢賣

4、涸貞咒承峰莎制羅 請大家在閱讀講義時，點一下下面的鏈接，到時我會上傳更多的資料與大家共享 第九章 負債 本章考情分析 1．本章內容和考試概況 本章包括二節(jié)內容：流動負債和非流動負債。今年教材本章沒有變化。 本章在考試中處于較重要的地位，在考試中題型可以是客觀題，也可能出主觀題。2007年本章基本沒有直接出題，2008年考了8分，2009年考了2分，2010年考了發(fā)行債券中交易費用的處理。具體情況如下： 近四年本章試題統(tǒng)計表 年　份 單選題 多選題 計算題 綜合題 合　計 2007年 0分 2008年 8分

5、8分 2009年 2分 2分 2010年 0.5分 0.5分  2．本章重點 本章重點是：（1）應付職工薪酬；（2）應付債券。 本章考點精講 一、金融負債的分類 1．金融負債是負債的組成內容，主要包括短期借款、應付票據、應付債券、長期借款等。金融負債分為二類，即以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債和其他金融負債。以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債期末以“公允價值”計量，且將公允價值變動計入當期損益（可參見第10章所有者權益章權益工具與金融負債的區(qū)分中企業(yè)發(fā)行看漲期權的例子）；其他金融負債期末一般以“攤余成本”計

6、量。應注意其他金融負債才是考試的重點。 2．以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，可分為交易性金融負債和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債。 滿足以下條件之一的金融負債，應當劃分為交易性金融負債：（1）承擔該金融負債的目的，主要是為了近期內出售或回購；（2）屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理；（3）屬于衍生工具。 3．企業(yè)初始確認金融負債，應當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，相關交易費用應當直接計入當期損益；對于其他類別的金融資產或金融負債，相關交

7、易費用應當計入初始確認金額。 對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金額負債，其公允價值變動形成的利得或損失，除與套期保值有關外（有效套期應計入資本公積），應當計入當期損益（公允價值變動損益）。交易性金融負債應比照交易性金融資產進行核算。 二、應付職工薪酬（★） （一）職工薪酬的概念 1． 職工薪酬的概念 職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬及其他相關支出。在理解職工薪酬時，應分別確定職工的范圍和薪酬的范圍： （1）職工的范圍。會計上的職工范圍包括： ①與企業(yè)訂立正式勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工； ②雖未與企業(yè)訂立正式勞動合同、但由企業(yè)

8、正式任命的人員，如董事會成員、監(jiān)事會成員和內部審計委員會成員等； ③在企業(yè)的計劃、領導和控制下，雖與企業(yè)未訂立正式勞動合同、或企業(yè)未正式任命的人員，但為企業(yè)提供了類似服務，也納入職工范疇，如勞務用工。會計上的職工范圍比人力資源的職工范圍要大，目的是要完整核算用人成本。 （2）薪酬的范圍 薪酬既包括貨幣性薪酬，也包括非貨幣性薪酬。企業(yè)對職工的股份支付本質上也屬于職工薪酬，但其具有期權性質，由《企業(yè)會計準則第11號——股份支付》準則進行規(guī)范。 2．職工薪酬的組成內容 　 （1）職工工資、獎金、津貼和補貼，即按國家統(tǒng)計局規(guī)定的構成工資總額的內容。 　 （2）職工福利費，一般

9、按照實際發(fā)生額據實列支。 　 （3）“五險一金”：即醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費以及住房公積金。它們由企業(yè)根據工資總額的一定比例計算確定。其中養(yǎng)老保險費包括基本養(yǎng)老保險費和補充養(yǎng)老保險費，基本養(yǎng)老保險費是企業(yè)根據國家規(guī)定的基準和比例計算，向社會保險經辦機構繳納的養(yǎng)老保險費；補充養(yǎng)老保險費是企業(yè)根據《企業(yè)年金試行辦法》、《企業(yè)年金基金管理試行辦法》等相關規(guī)定，向有關單位繳納的養(yǎng)老保險費；以商業(yè)保險形式提供給職工的各種保險待遇也屬于職工薪酬，應當按照本準則進行確認、計量和列報。 　?。?）工會經費和職工教育經費。 　?。?）非貨幣性福利：通常包括企業(yè)以自己的產

10、品或其他有形資產發(fā)放給職工作為福利，向職工無償提供自己擁有的資產使用、為職工無償提供類似醫(yī)療保健服務等。 （6）因解除與職工的勞動關系給予的補償（即辭退福利）。 (7)其他與獲得職工提供的服務相關的支出（如股份支付）。 （二）應付職工薪酬核算 企業(yè)在職工為其提供服務的會計期間，除解除勞動關系補償（即辭退福利）全部計入當期費用（管理費用）以外，其他職工薪酬均應根據職工提供服務的受益對象，將應確認的職工薪酬（包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利）計入相關資產成本或當期費用，同時確認為應付職工薪酬負債：應由生產產品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產品成本或勞務成本；應由在建工程、無形資產負擔

11、的職工薪酬，計入建造固定資產或無形資產成本；除上述兩點之外其他職工薪酬，計入當期損益。如企業(yè)管理人員，計入管理費用；專設銷售人員的職工薪酬計入銷售費用?？梢?，除辭退福利一律計入管理費用外，其余的人工費用按照受益原則處理。具體核算如下： 1．貨幣性薪酬的會計處理 　　【例1】甲企業(yè)有關職工薪酬情況如下： 　 （1）計提和發(fā)放工資 甲企業(yè)本期應付的職工工資總額為15萬元，其中生產產品的工人工資為10萬元，企業(yè)管理人員工資為2萬元，在建工程人員工資為8 000元，產品銷售人員工資為1.2萬元，新產品研發(fā)人員工資（非資本化部分）為1萬元。 借：生產成本 100 000 管理

12、費用 20 000 在建工程 8 000 銷售費用 12 000 研發(fā)支出 10 000 貸：應付職工薪酬——工資 150 000 發(fā)放工資： 借：應付職工薪酬——工資 150000 貸：銀行存款（庫存現(xiàn)金） 其他應收款——某職工（收回代墊款） 應付職工薪酬——住房公積金 應交稅費——應交個人所得稅 （2）假設按工資10％計提住房公積金（企業(yè)負擔部分） 該企業(yè)職工住房公積金由企業(yè)負擔50%，職工個人負擔50% 。企業(yè)為職工繳納的住房公積金，按職工工資總額的10%確定，職

13、工個人負擔部分由企業(yè)代扣代繳。 企業(yè)應計提住房公積金=150 00010%=15 000元，按受益對象進行分配如下： 借：生產成本 10 000 管理費用 2 000 在建工程 800 銷售費用 1200 研發(fā)支出 1000 貸：應付職工薪酬——住房公積金（15萬10％） 15 000 本期交納住房公積金時： 借：應付職工薪酬——住房公積金 30000（企業(yè)負擔15000＋個人負擔15000） 貸：銀行存款　　　　　　　　　　　30000 　　2．對于非貨幣福利的會計處理

14、（1）企業(yè)以其自產產品作為非貨幣性福利發(fā)放給職工的，應當根據受益對象，按照該產品的公允價值（含稅），計入相關資產成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。 【例2】甲公司為一家空調生產企業(yè)，共有職工500名，其中生產空調的生產工人400人，生產車間技術人員、管理人員40人，企業(yè)管理人員60人。211年4月，公司以自己生產的A型號空調作為福利發(fā)放給公司每名職工。該空調的單位生產成本為2000元，售價為每臺3000元，甲公司適用的增值稅稅率為17%。 a.按空調的公允價值計提應付職工薪酬，計入成本費用（萬元）： 借：生產成本 140.4（175.580%） 制造費用

15、 14.04（175.58% ） 管理費用 21.06（175.512%） 　貸：應付職工薪酬 （500臺3000元1.17）175.5（空調的含稅公允價值） 注意：非貨幣性福利通過應付職工薪酬核算，是為了準確核算用人成本。 b.發(fā)放空調，確認收入： 借：應付職工薪酬 175.5 　　 貸：主營業(yè)務收入（500臺3000） 150 　　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 25.5 借：主營業(yè)務成本 100 貸：庫存商品 （5002000元） 100 （2）無償向職

16、工提供住房等資產使用的，應當根據受益對象，將住房每期應計提的折舊計入相關資產成本或費用。 【例3】甲公司為遠途上班的生產一線工人免費提供職工集體宿舍，該集體宿舍樓每月計提折舊2000元。 借：制造費用 2000 　貸：應付職工薪酬 2000 借：應付職工薪酬 2000 　　　 貸：累計折舊 2000 （3）租賃住房等資產供職工無償使用的，應當根據受益對象，將每期應付的租金計入相關資產成本或費用。難以認定受益對象的非貨幣性福利，直接計入管理費用和應付職工薪酬。 【例4】甲公司為其高

17、級管理人員、高級工程師及科研人員租賃幾套公寓住宅免費使用，公司每月需支付租金共計30000元。由于為上述人員發(fā)生的30 000元租金費用，無法認定受益對象，則按規(guī)定直接計入管理費用。 借：管理費用 30 000 貸：應付職工薪酬 30 000 支付租金時： 借：應付職工薪酬 30000 貸：銀行存款 30000 3．向職工提供企業(yè)支付了補貼的商品或勞務 企業(yè)有時以低于其取得成本的價格向職工提供商品或服務，如以低于成本的價格向職工出售住房或提供醫(yī)療保健服務，其實質是企業(yè)向職工提供補貼。對

18、此企業(yè)應根據出售商品或服務合同條款的規(guī)定分別情況處理： （1）如果合同規(guī)定職工在取得住房等商品或服務后至少應提供服務的年限，企業(yè)應將出售商品或服務的價格與其成本間的差額，作為長期待攤費用處理，在合同給定的服務年限內平均攤銷，根據受益對象分別計入相關資產成本或當期損益。 （2）如果合同沒有規(guī)定職工在取得住房等商品或服務后至少應提供服務的年限，企業(yè)應將出售商品或服務的價格與其成本間的差額，作為對職工過去提供服務的一種補償，直接計入向職工出售商品或服務當期的損益。 【例5】2011年1月，甲公司為留住人才，將以每套100萬價格購買并按照固定資產入賬的50套公寓（共5000萬元），以每套60萬的

19、價格出售給公司管理層和生產一線的優(yōu)秀職工。其中，出售給公司管理層20套，出售給一線生產工人30套。出售合同規(guī)定，職工在取得住房后必須在公司服務10年，不考慮相關稅費。甲公司出售住房時，應作如下賬務處理： 借：銀行存款 3000 長期攤銷費用 2000 貸：固定資產 5000 出售住房后的十年內，公司應按照直線法攤銷該項長期待攤費用，每年攤銷200萬元： 借：生產成本 120 管理費用 80 貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利（2000萬10）200 借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 200

20、 貸：長期待攤費用 200 　4．辭退福利的核算 （1）辭退福利的概念 　 在企業(yè)與職工簽訂的勞動合同未到期之前，企業(yè)由于種種原因需要提前終止勞動合同而辭退員工，根據勞動合同，企業(yè)需要提供一筆資金作為對被辭退員工的補償，即辭退福利。 （2）辭退福利的確認 在同時滿足下列兩個條件時，企業(yè)應當確認由于辭退福利而產生的應付職工薪酬，同時計入當期損益：①企業(yè)已經制定正式的解除勞動關系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實施；②企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關系計劃或自愿裁減建議。 應注意的是，對于企業(yè)實施的職工內部退休計劃，由于這部分職工不再為

21、企業(yè)帶來經濟利益，企業(yè)應當比照辭退福利處理。在內退計劃符合職工薪酬準則規(guī)定的確認條件時，按照內退規(guī)定，將職工停止服務日至正常退休日期間，企業(yè)擬支付的內退人員工資和繳納的社會保險費等確認為預計負債，一次計入當期管理費用。 【例6】翠花是甲公司的一名員工，在2010年12月31日內部退休，將于2015年12月31日正式退休。假設在每年年末應支付翠花內退工資和福利5萬元，并假定折現(xiàn)率為6%。則甲公司會計處理如下： （1）2010年12月31日 計算應付職工薪酬現(xiàn)值=5/（1+6%）+5/（1+6%）2+5/（1+6%）3+5/（1+6%）4+5/（1+6%）5 =4.72+4.45+4.

22、20+3.96+3.74=21.07（萬元）。 借：管理費用 21.07 未確認融資費用 3.93 貸：應付職工薪酬 25 在2010年年末資產負債表中，應列示應付職工薪酬21.07萬元，因為應付職工薪酬期末攤余成本=應付職工薪酬賬面余額25—未確認融資費用3.93=21.07（萬元）。 （2）2011年12月31日計算利息費用 利息費用計算表 付息日期 支付的職工薪酬 利息費用（6%） 歸還的本 應付職工薪酬攤余成本（本金） 2010年12月31日 21.07 2011年12月31日 5（本＋息） 1.26 3.74

23、 17.33 2012年12月31日 5（本＋息） 1.04 3.96 13.37 2013年12月31日 5（本＋息） 0.80 4.20 9.17 2014年12月31日 5（本＋息） 0.55 4.45 4.72 2015年12月31日 5（本＋息） 0.28 4.72 0 根據上表，2011年12月31日確認利息費用： 借：財務費用 1.26 貸：未確認融資費用 1.26 2011年末支付內退工資和福利： 借：應付職工薪酬 5 貸：銀行存款 5 （3）2012年末 2012年12月31日

24、確認利息費用： 借：財務費用 1.04 貸：未確認融資費用 1.04 2012年末支付內退工資和福利： 借：應付職工薪酬 5 貸：銀行存款 5 以此類推，直到2015年年末。 （3）辭退福利的計量 辭退福利包括強制辭退和自愿辭退，其會計處理略有區(qū)別： ①對于強制的辭退，應當根據辭退計劃條款規(guī)定的擬解除勞動關系的職工數(shù)量、每一職位的辭退補償標準等，計提應付職工薪酬。 【例7】甲公司于2010年末由于市場銷售情況不佳，決定辭退沒有家庭負擔的10名員工，每人補償5萬元。則甲公司的賬務處理是： 借：管理費用 50 貸：應付職工薪

25、酬——解除職工勞動關系補償 50 ②對于自愿接受裁減的建議，應當預計將會接受裁減建議的職工數(shù)量，根據預計的職工數(shù)量和每一職位的辭退補償標準等，計提應付職工薪酬。 【例8】甲公司由于市場銷售情況不佳，制定了一項辭退計劃，擬從2011年1月1日起，企業(yè)將以職工自愿方式選擇是否接受裁減。 辭退計劃的詳細內容均已與職工溝通，并達成一致意見。辭退計劃已于2010年12月10日經董事會正式批準，并將于下一個年度內實施完畢。該辭退計劃中的補償標準如表1所示： 表1 辭退計劃的補償標準 職位 工齡 每人補償標準 中層管理干部 1～10年 10萬

26、元 10～20年 20萬元 20～30年 30萬元 車間生產工人 1～10年 5萬元 10～20年 12萬元 20～30年 20萬元 根據《企業(yè)會計準則13號——或有事項》中有關預計負債的最佳估計數(shù)的確定方法，計算該項辭退福利的負債金額。假定在本例中，對于工齡在1～10年的中層管理干部中接受辭退的數(shù)量及發(fā)生概率如表2所示： 表2 接受辭退的 職工數(shù)量 發(fā)生的概率 最佳估計數(shù) 5人 50% 2．5 6人 20% 1．2 8人 30% 2．4 合計 6．1 則企業(yè)應確認工齡在1-10年的中層管理

27、干部中預計的辭退福利金額＝預計辭退人數(shù)6．1補償標準10=61（萬元）。同理，可以預計出中層管理干部中10－20年、20－30年的補償金額；可以預計出車間生產工人的補償金額。假設所有辭退人員預計的補償金額為600萬元，則2010年末賬務處理如下： 借：管理費用 600 貸：應付職工薪酬——解除職工勞動關系補償 600 三、應交增值稅的核算 增值稅納稅人可分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，現(xiàn)對核算要點分別歸納如下： 1．一般納稅人 （1）增值稅是就貨物（生產銷售貨物和進口貨物）或應稅勞務（加工勞務和修理修配勞務）的增值部分征收的一種稅

28、。增值稅按月繳納，計算公式是： 應交增值稅=當期銷項稅額—當期進項稅額。 （2）科目設置。一般納稅人應在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”和“未交增值稅”兩個明細科目?！皯辉鲋刀悺泵骷毧颇肯略O“進項稅額”、“已交稅金”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”、“出口抵減內銷產品應納稅額”、“轉出未交增值稅”、“轉出多交增值稅”等專欄。 （3）進項稅額的處理。進項稅額分為可以抵扣的進項稅額和不得抵扣的進項稅額，分別處理如下： ①可以抵扣的進項稅額有三個來源：取得了增值稅專用發(fā)票、取得了海關進口增值稅專用繳款書、計算得出（按運費的7%、購進免稅農產品按買價的13%和廢舊物資按收購

29、價的10%計算進項稅額）?？梢缘挚鄣倪M項稅額應價稅分離入賬。 【例9】甲公司于2011年6月2日購入原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為100萬元，增值稅稅額為17萬元，貨款已用銀行存款付清，材料已驗收入庫，則甲公司賬務處理如下： 借：原材料 100 應交稅費——應交增值稅（進項稅額）17(代墊) 貸：銀行存款 117 ②不得抵扣的進項稅額主要有購進的貨物用于非應稅項目（即用于應交營業(yè)稅的項目）、購進的貨物用于免稅項目（如古舊圖書）、購進的貨物用于集體福利和個人消費。應特別注意的是，購入的固定資產（動產）用于生產經營，其進項稅額可以抵扣。如果進項

30、稅額不得抵扣，應價稅合一入賬。 【例10】甲公司于2011年6月10日購入一臺設備用于集體福利，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為50萬元，增值稅稅額為8.5萬元，貨款已用銀行存款付清，設備已驗收投入使用，則甲公司賬務處理如下： 借：固定資產 58.5 貸：銀行存款 58.5 ③如果購進的貨物原定用于生產經營，進項稅額已作抵扣，但其后因改變了原生產經營用途或發(fā)生了非常損失（不包括地震、水災自然災害），相應的進項稅額不得抵扣，則已作抵扣的進項稅額應作轉出處理。 【例11】甲公司于2011年6月12日購入庫存商品一批用于對外銷售，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價款為10萬元，

31、增值稅稅額為1.7萬元，貨款已用銀行存款付清，商品已驗收入庫，則甲公司賬務處理如下： 借：庫存商品 10 應交稅費——應交增值稅（進項稅額）1.7 貸：銀行存款 11.7 假設發(fā)生了管理不善造成損失（被盜）： 借：待處理財產損益 11.7 貸：庫存商品 10 應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）1.7 （4）銷項稅額的處理。銷項稅額可由一般銷售和視同銷售產生： ①一般銷售時，根據不含稅銷售額和稅率計算銷項稅額，賬務處理如下： 借：銀行存款 234 貸：主營

32、業(yè)務收入 200 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）34（代收） ②視同銷售。按照增值稅有關規(guī)定，企業(yè)將自產產品、委托加工或購買的貨物分配給股東、用于對外投資、用于發(fā)放福利或個人消費，應視同銷售，計算銷項稅額。實際上，隨著會計改革，這些視同銷售，會計上也計入收入了，因此，會計與稅收基本沒有差異，不能說是視同銷售了。 （5）繳納增值稅 繳納增值稅分兩種情況：一種是正常繳納，即本月增值稅在下月15日前繳納；另一種是預交，如本月預交一次，下月15日前結清。預交增值稅通過“應交稅費——應交增值稅（已交稅金）”科目核算，正常繳納增值稅通過“應交稅費——未交

33、增值稅”科目核算?，F(xiàn)對繳納增值稅的各種情形舉例如下： 【例12】假設2011年9月18日預交本月增值稅100萬元，則會計處理是： 借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金） 100 貸：銀行存款 100 9月30日，已知本月銷項稅額為500萬元，進項稅額為385萬元，則本月應交增值稅稅額115萬元；因已預交100萬元，下月初尚需交15萬元，賬務處理是： 借：應交稅費——應交增值稅（轉出未交增值稅） 15 貸：應交稅費——未交增值稅 15 10月15日前繳納時： 借：應交稅費——未交增值稅 15

34、 貸：銀行存款 15 【例13】假設2011年9月18日預交本月增值稅稅額100萬元，則會計處理是： 借：應交稅費——應交增值稅（已交稅金） 100 貸：銀行存款 100 9月30日，已知本月銷項稅額為480元，進項稅額為385萬元，則本月應交增值稅稅額95萬元；因已預交100萬元，多交5萬元應轉出，賬務處理是： 借：應交稅費——未交增值稅 5 貸：應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅） 5 （注意：

35、多交的5萬元可抵下月應交增值稅。） 【例14】如果2011年9月18日預交本月增值稅稅額100萬元，9月30日，已知本月銷項稅額為375萬元，進項稅額為385萬元，則本月應交增值稅為-10萬元，即下月可留抵進項稅額10萬元；因已預交100萬元，多交100萬元應轉出，賬務處理是： 借：應交稅費——未交增值稅 100 貸：應交稅費——應交增值稅（轉出多交增值稅） 100 （注意：多交的100萬元可抵下月應交增值稅） 綜上所述，“應交稅費——應交增值稅”期末貸方沒有余額，借方可能有余額，表示下月可留抵的進項稅額；“應交稅費——未交增值稅”貸方余額表示應交的增值

36、稅，借方余額表示多交的增值稅。 2．小規(guī)模納稅人 （1）科目設置。小規(guī)模納稅人核算增值稅，應設置“應交稅費——應交增值稅”科目。 （2）稅額計算 ①購進貨物時其支付的增值稅額不能抵扣，應計入購入貨物的成本： 借：原材料（價+稅） 貸：銀行存款 ②銷售貨物時按不含稅價格計算應交增值稅。從2009年起小規(guī)模納稅人的征收率一律為3％，不再區(qū)分工業(yè)企業(yè)和商品流通企業(yè)。比如，甲企業(yè)為小規(guī)模納稅人，征收率為3%。假設取得含稅收入100元，編制會計分錄如下： 借：銀行存款 100 貸：主營業(yè)務收入 [100/（1+3%）]

37、97.09 應交稅費——應交增值稅（97.093%） 2.91 四、其他稅種的核算（主要考列支渠道） 1．消費稅  (1)產品銷售。 ①將應稅消費品對外銷售，繳納的消費稅直接計入“營業(yè)稅金及附加”科目；②用應稅消費品對外投資、在建工程等方面，按規(guī)定繳納的消費稅計入有關資產成本。 (2)委托方委托加工應稅消費品。 ①將委托加工的應稅消費品收回后直接用于銷售的，應將代收代繳的消費稅計入委托加工消費品的成本；②將委托加工應稅消費品收回后用于連續(xù)生產應稅消費品，將按規(guī)定準予抵扣的消費稅，記入“應交稅費——應交消費稅”科目的借方。 2.營業(yè)稅  （1）營業(yè)稅是對外

38、提供勞務、轉讓無形資產和銷售不動產的單位和個人征收的稅種。 （2）工業(yè)企業(yè)按規(guī)定繳納的營業(yè)稅，通過“營業(yè)稅金及附加”科目核算；銷售不動產應交營業(yè)稅在“固定資產清理”科目核算。 3.資源稅  （1）資源稅是對在我國境內開發(fā)礦產品或者生產鹽的單位和個人征收的稅種。 （2）資源稅的列支去向有四個：①企業(yè)銷售應稅礦產品應交的資源稅，記入“營業(yè)稅金及附加”科目；②企業(yè)自產自用的應稅產品應交的資源稅記入“生產成本、制造費用”科目；③收購未稅礦產品代扣代繳的資源稅計入收購礦產品的成本；④外購液體鹽加工固體鹽的相關資源稅，購入液體鹽繳納的資源稅可以抵扣，記入“應交稅費——應交資源稅”的借方；企業(yè)加

39、工成固體鹽后，在銷售時，應交資源稅記入“營業(yè)稅金及附加”科目。 4.土地增值稅 土地增值稅按照轉讓房地產所取得的增值額和規(guī)定的稅率計算征收，通過“應交稅費——應交土地增值稅”科目核算。對于兼營房地產業(yè)務的企業(yè)，繳納土地增值稅記入“營業(yè)稅金及附加”科目核算；轉讓固定資產應交的土地增值稅，計入“固定資產清理”。 5.房產稅、土地使用稅、車船使用稅和印花稅 房產稅、土地使用稅、車船稅、印花稅均記入管理費用；印花稅不通過“應交稅費”科目核算。 6.城市維護建設稅 城建稅按應交增值稅、應交營業(yè)稅、應交消費稅稅額的一定比例（如7%）交納；企業(yè)按規(guī)定計算應交的城建稅，記入“營業(yè)稅金及附加”科

40、目核算。 7.耕地占用稅 企業(yè)繳納耕地占用稅，借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”科目，不通過“應交稅費”科目核算。 五、 應付債券（★★） （一）一般公司債券 一般債券的核算分為三個步驟： 1．發(fā)行債券時 企業(yè)發(fā)行債券有溢價發(fā)行、折價發(fā)行和平價發(fā)行。企業(yè)發(fā)行債券時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目，按債券票面價值，貸記“應付債券——面值”科目，按實際收到的款項與票面價值之間的差額，貸記或借記“應付債券——利息調整”科目。 2．期末計提利息 ①應付利息＝債券面值票面利率期限（應付利息、應付債券——應計利息） ②利息費

41、用＝應付債券期初攤余成本實際利率期限（資本化、費用化） 3．債券的償還 采用一次還本付息方式的，企業(yè)應于債券到期支付債券本息時，借記“應付債券——面值、應計利息”科目，貸記“銀行存款”科目。 采用一次還本、分期付息方式的，在每期支付利息時，借記“應付利息”科目，貸記“銀行存款”科目；債券到期償還本金并支付最后一期利息時，借記“應付債券——面值”、“在建工程”、“財務費用”、“制造費用”等科目，貸記“銀行存款”科目，按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應付債券——利息調整”科目。 【例15】2011年1月1日，甲公司經批準發(fā)行5年期一次還本、分期付息的公司債券10000000

42、元，債券利息在每年12月31日支付，票面利率為年利率6％。假定債券發(fā)行時的市場利率為5％。甲公司該批債券實際發(fā)行價格為10432700元。根據以上資料，甲公司的賬務處理如下： (1)2011年1月1日發(fā)行債券 借：銀行存款 10432700 貸：應付債券——面值 10000000 ——利息調整 432700（溢價） (2)2011年12月31日計算利息 利息計算表 付息日期 應付利息（6%） 利息費用（5%） 攤銷的利息調整（歸還的本） 應付債券攤余成本（本金） 2011

43、年1月1日 10432700 2011年12月31日 600000（本＋息） 521635 78365 10354335 2012年12月31日 600000（本＋息） 517716.75 82283.25 10272051.75 2013年12月31日 600000 513 602.59 86 397.41 10 185 654.34 2014年12月31日 600000 509 282.72 90 717.28 10 094 937.06 2015年12月31日 600000 505 062.94 94 937.06 10 0

44、00 000 借：財務費用等 521635 應付債券——利息調整 78365（溢價攤銷） 貸：應付利息 600000 借：應付利息 600000 貸：銀行存款 600000 2012-2015年末確認利息費用的會計處理同2011年。 (3)2015年12月31日歸還債券本金及最后一期利息費用 借：應付債券——面值 10 000 000 應付利息 600 000

45、 貸：銀行存款 10 600 000 （二）可轉換公司債券 1．發(fā)行時 企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成份確認為資本公積。 在進行分拆時，應當先對負債成份的未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)確定負債成份的初始確認金額，再按發(fā)行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額。 發(fā)行可轉換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。 企業(yè)應按實際收到的款項，借記“銀行存款”等科目，按可轉換公司債券包含的負債成份面

46、值，貸記“應付債券——可轉換公司債券(面值)”科目，按權益成份的公允價值，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應付債券——可轉換公司債券(利息調整)”科目。 2．期末計提利息 對于可轉換公司債券的負債成分，在轉換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認應付利息，差額作為利息調整?？赊D換公司債券持有者在債券存續(xù)期間內行使轉換權利，將可轉換公司債券轉換為股份時，對于債券面額不足轉換1股股份的部分，企業(yè)應當以現(xiàn)金償還。 3．轉換時 可轉換公司債券持有人行使轉換權利，將其持有的債券轉換為股票，按可轉

47、換公司債券的余額，借記“應付債券——可轉換公司債券（面值、利息調整）”科目，按其權益成份的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按股票面值和轉換的股數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。如用現(xiàn)金支付不可轉換股票的部分，還應貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。 【例16】甲公司經批準于2011年1月1日按面值發(fā)行5年期一次還本、按年付息的可轉換公司債券2億元，款項已收存銀行，債券票面年利率為6％。債券發(fā)行1年后可轉換為普通股股票，初始轉股價為每股10元，股票面值為每股1元。債券持有人若在當期支付利息前轉換股票的，應按債券面值和應計利

48、息之和除以轉股價計算轉換的股份數(shù)。 假定2012年1月1日債券持有人將持有的可轉換公司債券全部轉換為普通股股票，甲公司發(fā)行可轉換公司債券時二級市場上與之類似的沒有轉換權的債券市場利率為9％。甲公司的賬務處理如下： (1)2011年1月1日發(fā)行可轉換公司債券 ①可轉換公司債券負債成份的公允價值＝面值200000000復利現(xiàn)值系數(shù)0.6499+年利息（200 000 0006％）年金現(xiàn)值系數(shù)3.8897=176 656 400(元) 或者： 可轉換公司債券負債成份的公允價值＝200000000（1＋9％）5＋12000000（1＋9％）＋12000000（1＋9％）2

49、＋12000000（1＋9％）3＋12000000（1＋9％）4＋12000000（1＋9％）5＝176656400(元) ②可轉換公司債券權益成份的公允價值＝200000000－176656400=23343 600(元) 借：銀行存款 200000000 應付債券——可轉換公司債券(利息調整) 23 343 600 貸：應付債券——可轉換公司債券(面值) 200 000000 資本公積——其他資本公積 23 343 600 (2)2011年12月31日計算利

50、息 借：財務費用等（1766564009%） 15 899 076 貸：應付利息 （2億6％） 12 000000 應付債券——可轉換公司債券(利息調整) 3 899 076 (3)2012年1月1日債券持有人行使轉換權 轉換的股份數(shù)＝(面值20000000＋應付利息12000000)／10=21200000(股) 借：應付債券——可轉換公司債券(面值) 200000000 應付利息 12000000 資本公積——其他資本公

51、積 23343600 貸：應付債券——可轉換公司債券(利息調整) 19444524 股本 21200000 資本公積——股本溢價 194699076 歷年經典試題評析 (一)單項選擇題 2010年單選題中，將長期股權投資、金融資產、應付債券中的交易費用結合在一起考，本試題可參見長期股權投資章。 (二)多項選擇題 【例題1】下列關于稅金會計處理的表述中,正確

52、的有( )。（2004年） A.銷售商品的商業(yè)企業(yè)收到先征后返的增值稅時,計入當期的補貼收入（注：新準則下應計入營業(yè)外收入） B.兼營房地產業(yè)務的工業(yè)企業(yè)應由當期收入負擔的土地增值稅,計入其他業(yè)務成本 C.房地產開發(fā)企業(yè)銷售房地產收到先征后返的營業(yè)稅時,沖減收到當期的營業(yè)稅金及附加 D.委托加工應稅消費品收回后直接用于銷售的,委托方應將代收代繳的消費稅款沖減當期應交稅金 E.礦產品開采企業(yè)生產的礦產資源對外銷售時,應將按銷售數(shù)量計算的應交資源稅計入當期營業(yè)稅金及附加 【答案】ABCE  【解析】本題的考核點是應交稅金的核算。委托加工應稅消費品收回后直接用于銷售的,委托方應

53、將代收代繳的消費稅款計入委托加工物資的成本。 【例題2】下列各項中,不應計入相關資產成本的有( )。（2005年） A.按規(guī)定計算繳納的房產稅 B.按規(guī)定計算繳納的土地使用稅 C.收購未稅礦產品代扣代繳的資源稅 D.委托加工應稅消費品收回后直接用于銷售的,由受托方代扣代繳的消費稅 E.委托加工應稅消費品收回后用于連續(xù)生產應稅消費品的,由受托方代扣代繳的消費稅 【答案】ABE 【解析】按規(guī)定計算繳納的房產稅、按規(guī)定計算繳納的土地使用稅應計入管理費用；委托加工應稅消費品收回后用于連續(xù)生產應稅消費品的,由受托方代扣代繳的消費稅，可以抵扣，不計入成本。 委托加工應稅消費品收回

54、后直接用于銷售的,由受托方代扣代繳的消費稅應計入成本；收購未稅礦產品代扣代繳的資源稅應計入礦產品成本。 【例3】考核應付職工薪酬（多選題，2分）（2009年） 下列各項中，應作為職工薪酬計入相關資產成本或當期損益的有（?。?。 A.為職工支付的補充養(yǎng)老保險 B.因解除職工勞動合同支付的補償款 C.為職工進行健康檢查而支付的體檢費 D.因向管理人員提供住房而支付的租金 E.按照工資總額一定比例計提的職工教育經費 【答案】ABCDE 【解析】以上項目均是職工薪酬的組成內容，在發(fā)生時，借記生產成本、制造費用、管理費用等科目，貸記應付職工薪酬科目，5個選項均正確。 （三）計算

55、分析題 【例題1】考核可轉換公司債券（2008年，8分） 甲股份有限公司（本題下稱“甲公司”）為上市公司，其相關交易或事項如下： （1）經相關部門批準，甲公司于206年1月1日按面值發(fā)行分期付息、到期一次還本的可轉換公司債券2000萬份，每份面值為100元?？赊D換公司債券發(fā)行價格總額為200000萬元，發(fā)行費用為3200萬元，實際募集資金已存入銀行專戶。 根據可轉換公司債券募集說明書的約定，可轉換公司債券的期限為3年。自206年1月1日起至208年12月31日止；可轉換公司債券的票面年利率為：第一年1.5％，第二年2％，第三年為2.5％；可轉換公司債券的利息自發(fā)行之日起每年支付一次，起

56、息日為可轉換公司債券發(fā)行之日即206年1月1日，付息日為可轉換公司債券發(fā)行之日起每滿一年的當日，即每年的1月1日；可轉換公司債券在發(fā)行1年后可轉換為甲公司普通股股票，初始轉股價格為每股10元，每份債券可轉換為10股普通股票（每股面值1元）；發(fā)行可轉換公司債券募集的資金專項用于生產用廠房的建設。 （2）甲公司將募集資金陸續(xù)投入生產用廠房的建設，截至206年12月31日，全部募集資金已使用完畢。生產用廠房于206年12月31日達到預定可使用狀態(tài)。 （3）207年1月1日，甲公司支付206年度可轉換公司債券利息3000萬元。 （4）207年7月1日，由于甲公司股票價格漲幅較大，全體債券持有人將

57、其持有的可轉換公司債券全部轉換為甲公司普通股股票。 （5）其他資料如下： ①甲公司將發(fā)行的可轉換公司債券的負債成份劃分為攤余成本計量的金融負債。 ②甲公司發(fā)行可轉換公司債券時無債券發(fā)行人贖回和債券持有人回售條款以及變更初始轉股價格的條款，發(fā)行時二級市場上與之類似的沒有附帶轉換權的債券市場利率為6％。 ③在當期付息前轉股的，不考慮利息的影響，按債券面值及初始轉股價格計算轉股數(shù)量。 ④不考慮所得稅影響。 要求： （1）計算甲公司發(fā)行可轉換公司債券時負債成份和權益成份的公允價值。 （2）計算甲公司可轉換公司債券負債成份和權益成份應分攤的發(fā)行費用。 （3）編制甲公司發(fā)行可轉換公司債券

58、時的會計分錄。 （4）計算甲公司可轉換公司債券負債成份的實際利率及206年12月31日的攤余成本，并編制甲公司確認及支付206年度利息費用的會計分錄。 （5）計算甲公司可轉換公司債券負債成份207年6月30日的攤余成本，并編制甲公司確認207年上半年利息費用的會計分錄。 （6）編制甲公司207年7月1日可轉換公司債券轉換為普通股股票時的會計分錄。 【答案】 (1)計算甲公司發(fā)行可轉換公司債券時負債成份和權益成份的公允價值 發(fā)行時負債成份的公允價值 =2000001.5%0.9434+2000002%0.8900+200000102.5%0.8396=178508.2萬元； 發(fā)行

59、時權益成份公允價值=200000-178508.2=21491.8萬元。 （2）計算甲公司可轉換公司債券負債成份和權益成份應分攤的發(fā)行費用 負債成份應分攤的發(fā)行費用=3200（178508.2/200000）=2856.13萬元 權益成份應分攤的發(fā)行費用=3200-2856.13=343.87萬元。 （3）編制甲公司發(fā)行可轉換公司債券時的會計分錄 借：銀行存款（200000－3200） 196800 應付債券——可轉換公司債券（利息調整） 24347.93 （200000-178508.2+2856.13） 貸：應付債券——可轉換公司債券（面值）200000 資本公積—

60、—其他資本公積 21147.93 （21491.8-343.87） （4）計算甲公司可轉換公司債券負債成份的實際利率及206年l2月31日的攤余成本，并編制甲公司確認及支付206年度利息費用的會計分錄。 利率為6%的現(xiàn)值=178508.2萬元 利率為R%的現(xiàn)值=175652.07萬元 （200000-24347.93）； 利率為7%的現(xiàn)值=173638.9萬元 （注:173638.9=2000001.5%0.9346+2000002%0.8734+200000102.5%0.8163） 用插入法計算：（6％-R）/（6％-7％）＝（178508.2-175652.07）/（

61、178508.2-173638.9） 解上述方程R=6%-（178508.2-175652.07）/（178508.2-173638.9）（6％-7％）=6.59% 206年l2月31日的攤余成本=175652.07＋（175652.076.59%-2000001.5%）=184227.54萬元。 借：在建工程 11575.47 （175652.076.59%） 貸：應付利息 3000 應付債券——可轉換公司債券（利息調整）8575.47 借：應付利息 3000 貸：銀行存款 3000 （5）計算甲公司可轉換公司債券負債成份207年6月30日的攤

62、余成本，并編制甲公司確認207年上半年利息費用的會計分錄。 207年6月30日的攤余成本=184227.54＋（184227.546.59%/2-2000002%/2）＝184227.54＋（6070.30－2000）＝188297.84萬元。 借：財務費用 6070.30 貸：應付利息 2000 應付債券——可轉換公司債券（利息調整）4070.30 （6）編制甲公司207年7月1日可轉換公司債券轉換為普通股股票時的會計分錄 借：應付債券——可轉換公司債券（面值）200000 資本公積——其他資本公積 21147.93 應付利息

63、 2000 貸：應付債券——可轉換公司債券（利息調整）11702.16 （24347.93-8575.47-4070.30） 股本（20000010） 20000 資本公積—股本溢價 191445.77 強化練習題 (一)單項選擇題 1. 某股份有限公司于2010年1月1日發(fā)行3年期，每年1月1日付息、到期一次還本的公司債券，債券面值為200萬元，票面年利率為5%，實際利率為6%，發(fā)行價格為194.65萬元。按實際利率法確認利息費用。該債券2010年度確認的利息費用為（ ）萬元。 A.11.78

64、 B.12 C.10 D.11.68 2.甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。2010年1月甲公司董事會決定將本公司生產的500件產品作為福利發(fā)放給公司管理人員。該批產品的單件成本為1.2萬元，市場銷售價格為每件2萬元（不含增值稅）。不考慮其他相關稅費，甲公司在2010年因該項業(yè)務應計入管理費用的金額為（ ）萬元。 A. 600 B. 770 C. 1000 D. 1170 3.甲企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，因火災毀損庫存材料（外購的免稅農產品）一批，該批原材料實際成本為54萬元，保險公司賠償30萬元。該企業(yè)適

65、用的增值稅稅率為17%，則毀損原材料應轉出的進項稅額是( )萬元。 A.9.18 B.4.08 C.5.1 D.8.07 4. 甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用增值稅稅率17％。2010年5月1日，甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，向乙公司銷售一批商品，成本為90萬元，增值稅專用發(fā)票上注明銷售價格為110萬元，增值稅稅額為18.7萬元。協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)應在2010年9月30日將所售商品購回，回購價為120萬元，另需支付增值稅稅額20.4萬元，假如不考慮其他相關稅費，則2010年6月30日，甲公司因該項業(yè)務確認的“其他應付款”賬戶的賬面余額為( )萬元。 A.114 B.120 C.128.7 D.140.4 5．甲公司于209年1月1日按面值發(fā)行期限為3年的可轉換公司債1億元，款項已收存銀行。該債券票面年利率3％，按年計息，每年1月1日支付利息。債券發(fā)行兩年后，債券持有人可以行使轉換權，每1000元面值的債券可轉換成100股甲公司股票。市場上類似的、無轉換權的公司債券的年利率為6％, （P/A，6％，3）＝2.6730，（