職工教育經(jīng)費

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1、當企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出大于按照工資、薪金總額的 2.5%計提的職工教育經(jīng)費時， 應付職工薪酬（職工教育經(jīng)費） 不存在賬面價值， 而按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)，其 賬面價值 0 與計稅基礎(chǔ)之間的差額產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。 該項可抵扣暫時性差異屬于所得 稅準則中所界定的特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異。 由于該項可抵扣暫時性差異準予在以后納稅 年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除， 因此企業(yè)在計算應納稅所得額時， 應當在利潤總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項可 抵扣暫時性差異， 并在預計該項可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所 得額的情況下確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 例：甲企業(yè)于 2008年 2月 9日成立，

2、假定 2008年度、 2009年度、 2010年度實際發(fā)放的工 資、薪金總額分別為 1000萬元、 1200萬元、 1600萬元，實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費分別為 33 萬元、 24 萬元、 28 萬元。甲企業(yè)各年度實際發(fā)放的工資、薪金均符合稅法所界定的合理的 工資、薪金支出，準予稅前扣除。甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計提職工教育經(jīng)費。假 定有確鑿的證據(jù)預計甲企業(yè)在可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所 得額；各年度適用的所得稅稅率均為 25%。 （1） 2008年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計提了職工教育經(jīng)費 25萬元（1000X 2.5%），并已計入相關(guān)資

3、產(chǎn)成本或當期費用。 甲企業(yè)實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出為 33萬元， 其中 25 萬元從已計提的職工教育經(jīng)費中開支， 8 萬元直接計入當期相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費 用。按照稅法規(guī)定，甲企業(yè)在本年度稅前準予扣除的職工教育經(jīng)費支出為 25萬元，兩者之 間產(chǎn)生可抵扣暫時性差異 8萬元（33萬元－ 25萬元） 。由于該項可抵扣暫時性差異準予在以 后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此甲企業(yè)在計算應納稅所得額時應當進行納稅調(diào)整（即在 2008 年 度利潤總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項可抵扣暫時性差異 8萬元），并在預計該項可抵扣暫時性 差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額的情況下確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn) 2 萬元（

4、8X 25%）。會計分錄如下（單位：萬元）： 借：遞延所得稅資產(chǎn) 2 貸：所得稅費用 2 （2） 2009年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計提了職工教育經(jīng)費 30萬元（1200X 2.5%），并已計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用， 而實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出 24萬元從已計 提的職工教育經(jīng)費中開支，另外 2008年度產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異 8萬元中的 6萬元（ 30 －24）予以轉(zhuǎn)回，一方面進行納稅調(diào)整（即在 2009 年度利潤總額的基礎(chǔ)上調(diào)整減少轉(zhuǎn)回的 該項可抵扣暫時性差異 6萬元），另一方面轉(zhuǎn)回已確認的遞延所得稅資產(chǎn) 1.5萬元（6 X 25%）。 借：所得稅費用 1.5

5、 貸： 遞延所得稅資產(chǎn) 1.5 （3） 201 0年度，甲企業(yè)按照職工工資總額的 2.5%計提了職工教育經(jīng)費 40 萬元（ 1600X 2.5%），并已計入相關(guān)資產(chǎn)成本或當期費用， 而實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出 28萬元從已計 提的職工教育經(jīng)費中開支，另外 2008年度產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異 8萬元中剩余的 2萬元 （ 2009年度已經(jīng)轉(zhuǎn)回 6萬元）予以轉(zhuǎn)回，一方面進行納稅調(diào)整，即在 20 1 0年度利潤總額的 基礎(chǔ)上調(diào)整減少轉(zhuǎn)回的該項可抵扣暫時性差異 2 萬元，再調(diào)整增加當期產(chǎn)生的永久性差異 12萬元（ 40－28） ，另一方面轉(zhuǎn)回已確認的遞延所得稅資產(chǎn) 0.5萬元（ 2X 25%）

6、。 借：所得稅費用 0.5 貸：遞延所得稅資產(chǎn) 0.5 三、 職工教育經(jīng)費的稅務處理 企業(yè)按工資總額的提取職工教育經(jīng)費， 可在企業(yè)管理費中列支。 提取的職工教育經(jīng)費也 是企業(yè)的一項流動負債。 職工教育經(jīng)費的提取和使用在“應付職工薪酬”賬戶進行核算。 不 過要注意的是 從 2008年起不再預提職工教育經(jīng)費，發(fā)生時直接列支 。 根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十二條規(guī)定， 除國務院財政、 稅務 主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額 2.5%的部分， 準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 四、 職工教育經(jīng)費的賬務處理 企業(yè)在核

7、算職工教育經(jīng)費時，有兩種處理方式： 1 、據(jù)實列支： 按照《企業(yè)會計準則——職工薪酬》以及《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，據(jù)實列支實 際發(fā)生的職工教育經(jīng)費。 實際發(fā)生費用時： 借：應付職工薪酬——職工教育經(jīng)費 貸：銀行存款（或庫存現(xiàn)金等） 分配費用時： 借：管理費用 貸：應付職工薪酬——職工教育經(jīng)費 2、比例列支，年終調(diào)整： 首先，根據(jù)上一年職工教育經(jīng)費的開支水平，確定本年的計提比例； 然后， 每個月核算應付職工薪酬時， 按照確定比例分配計入相關(guān)成本費用， 即從“應付 職工薪酬”的貸方轉(zhuǎn)入相關(guān)成本費用的借方。 實際發(fā)生職工教育經(jīng)費支出時，直接計入“應付職工薪酬”的借方。 年

8、終時， 將實際發(fā)生的費用支出與按比例計提的費用進行比較， 將按照比例計提的數(shù)額 調(diào)整為實際發(fā)生數(shù)，并相應調(diào)整有關(guān)成本費用。 《企業(yè)所得稅法》 對一些支出項目采取的是限額扣除的政策， 企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出 就是其中的一項。 《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十二條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部 門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資、薪金總額 2.5%的部分，準予 扣除； 超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 從稅法規(guī)定來看，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng) 費支出有其特殊之處， 表面上是限額扣除規(guī)定， 實際采取的是允許稅前全額扣除政策， 只是 在扣除時間上作了相應遞延。 由于職工教育

9、經(jīng)費支出稅前扣除的特殊性， 納稅人在實際計算 時，需要注意以下幾個方面： 一個納稅年度扣除額不能超過工資、薪金總額 2.5%。 稅法規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出， 不超過工資、薪金總額 2.5%的部分，準予扣除?？梢?，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出稅前 扣除的基本原則是一個納稅年度允許扣除額不能超過工資、薪金總額 2.5%。 【例】A公司成立于2008年3月。該公司2008年發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出額為 9萬元， 當年實際支付工資、薪金總額為 170萬元，則允許 A 公司 2008年度稅前扣除的職工教育經(jīng) 費支出額應為170 X 2.5% =4.25

10、萬元，超過限額的 4.75萬元要結(jié)轉(zhuǎn)到以后年度等待扣除。 當年實際扣除額未必都是當年實際發(fā)生的。 稅法規(guī)定，職工教育經(jīng)費支出，超過工資、薪金總額 2.5%的部分準予在以后納稅年度 結(jié)轉(zhuǎn)扣除。這就是說，如果本納稅年度實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費不足本年度實際支付工資、 薪金總額的 2.5%，那么以前年度結(jié)轉(zhuǎn)來的未扣除的職工教育經(jīng)費可以抵扣不足部分。言外 之意，當年實際扣除的職工教育經(jīng)費支出額未必都是當年實際發(fā)生的職工教育經(jīng)費。 【接上例 】假設(shè) A 公司 2009年發(fā)生職工教育經(jīng)費支出額為 5 萬元，實際支付工資、薪 金總額為 300萬元，則允許 A 公司 2009年度稅前扣除的職工教育經(jīng)費支出

11、額應為 300X 2.5% 47.5萬元，本年不足限額部分可以抵扣掉 2008年結(jié)轉(zhuǎn)的 4.75萬元中的 2.5萬元。 特別需要注意的是， 稅法對于企業(yè)在稅前實際扣除職工教育經(jīng)費時， 沒有規(guī)定哪個年度 優(yōu)先，只要扣除額控制在工資、薪金總額 2.5%內(nèi)即可。 超限額部分可無限期遞延扣除。 稅法規(guī)定，職工教育經(jīng)費支出，超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。換句話說， 超過稅法限額部分的職工教育經(jīng)費支出，可以無限期遞延扣除，直到全額扣除為止。 【接上例 】A 企業(yè) 2008年結(jié)轉(zhuǎn)的職工教育經(jīng)費支出額已在 2009年抵扣了 2.5 萬元，余 下的 2.25 萬元可以繼續(xù)向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，直到得到全部抵扣為止。