我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題與對(duì)策研究

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1、題 目：我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題與對(duì)策研究 學(xué) 院：商學(xué)院 專 業(yè)：會(huì)計(jì)學(xué)(注冊(cè)會(huì)計(jì)師專門化方向) 姓 名：李英雪 指導(dǎo)教師：馬東山 完成日期：2014年5月4日 畢業(yè)論文任務(wù)書畢業(yè)論文題目： 我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題及對(duì)策研究選題意義、創(chuàng)新性、科學(xué)性和可行性論證：目前，我國上市公司的審計(jì)報(bào)告存在許多問題，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信譽(yù)度受到嚴(yán)重挑戰(zhàn)，因此，加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的問題研究以提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。本文在眾多研究成果的基礎(chǔ)上，圍繞我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題這一主題，以獨(dú)特的視角，依照嚴(yán)密的邏輯關(guān)系和規(guī)范性的研究方法，對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在

2、的問題進(jìn)行了分析，提出解決現(xiàn)實(shí)問題的可行性對(duì)策。主要內(nèi)容： 本文首先介紹了選題的背景及意義，回顧和評(píng)價(jià)了國內(nèi)外學(xué)者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量問題的研究成果，然后在總結(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵、特征及影響因素基礎(chǔ)上，從我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀分析、提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的對(duì)策等幾個(gè)方面著手，力圖通過有效的數(shù)據(jù)以及典型案例與理論相結(jié)合的方式反映我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題，并且對(duì)所存在的問題提出相應(yīng)的對(duì)策。目的要求： 怎樣提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量已經(jīng)成為當(dāng)前我國資本市場以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界急需解決的關(guān)鍵問題。本文通過分析我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀、提出注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題，依據(jù)相關(guān)

3、數(shù)據(jù)和典型案例與理論相結(jié)合的方式反映我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題，并且對(duì)所存在的問題提出切實(shí)可行的解決方法。計(jì) 劃 進(jìn) 度 ：2013年12月2014年01月：進(jìn)行資料的收集，制定論文大綱；2014年01月2014年02月：撰寫論文，提交論文初稿；2014年02月2014年04月：根據(jù)老師修改建議及要求修改論文；2014年05月：論文定稿，提交論文，進(jìn)行答辯。指 導(dǎo) 教 師 簽 字： 主管院長（系主任）簽字： 年 月 日遼 寧 大 學(xué)本科畢業(yè)論文（設(shè)計(jì)）指導(dǎo)記錄表論文題目我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題及對(duì)策研究學(xué)生姓名李英雪學(xué)號(hào)100608306年級(jí)、專業(yè)10級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)（注冊(cè)會(huì)計(jì)師方向）指

4、導(dǎo)教師姓名馬東山指導(dǎo)教師職稱講師所在院系商學(xué)院第一次指導(dǎo)（對(duì)確定題目、畢業(yè)論文（設(shè)計(jì)）任務(wù)書的指導(dǎo)意見）： 老師建議我的題目更加細(xì)致、更應(yīng)該具有針對(duì)性；建議任務(wù)書書寫更加簡潔明了,言簡意賅.指導(dǎo)方式：（請(qǐng)選擇） 面談 電話 電子郵件 指導(dǎo)教師簽字： 年 月 日第二次指導(dǎo)（對(duì)論文提綱的指導(dǎo)意見）：意見:論文提綱更加簡潔反映論文總體的大意,中心更加明確.指導(dǎo)方式：（請(qǐng)選擇） 面談 電話 電子郵件 指導(dǎo)教師簽字： 年 月 日第三次指導(dǎo)（對(duì)初稿的指導(dǎo)意見）：（1）文獻(xiàn)綜述部分需要修改，要圍繞“注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量問題”這一主題來綜述目前國內(nèi)外關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量主要存在哪些問題；（2）第3章相關(guān)內(nèi)容需

5、要修改，這章要與全文主題一致，建議改為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵及特征，并圍繞這一題目完善這一章的內(nèi)容；（3）第4章 2012-2013 年度中注協(xié)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查通告這一部分，介紹完中注協(xié)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量檢查通告的情況后，應(yīng)該有一個(gè)總結(jié)分析，請(qǐng)補(bǔ)充；（4）格式問題：標(biāo)點(diǎn)符號(hào)全半角問題、錯(cuò)字漏字問題、參考文獻(xiàn)格式問題、表格格式問題，請(qǐng)參考相關(guān)規(guī)范修改。指導(dǎo)方式：（請(qǐng)選擇） 面談 電話 電子郵件 指導(dǎo)教師簽字： 年 月 日第四次指導(dǎo)（對(duì)修改稿的指導(dǎo)意見）：（1）論文的格式存在問題，標(biāo)題的順序應(yīng)該是一、1. （1），而不是1 、1.1、 1.1.1、具體參看論文樣本，其他段落、行距、表格

6、等格式參考附件；（2）文獻(xiàn)綜述存在的問題，文獻(xiàn)綜述應(yīng)該主要介紹目前對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量研究中學(xué)者們都認(rèn)為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在哪些方面的問題；（3）第2章、第3章合并，合并為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵、特征及影響因素（4）第5章改為我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題，存在的問題來源于對(duì)現(xiàn)狀的分析，當(dāng)然也要與最后一部分對(duì)策建議相呼應(yīng)；（5）論文題目調(diào)整下，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題及對(duì)策研究指導(dǎo)方式：（請(qǐng)選擇） 面談 電話 電子郵件 指導(dǎo)教師簽字： 年 月 日第五次指導(dǎo)（對(duì)是否定稿、進(jìn)入答辯及其它指導(dǎo)意見）：再修改格式.指導(dǎo)方式：（請(qǐng)選擇） 面談 電話 電子郵件 指導(dǎo)教師簽字： 年 月 日主

7、管院長（主任）簽名 院系蓋章 年 月 日注：指導(dǎo)意見如不夠填寫可加附頁指導(dǎo)教師評(píng)語學(xué) 生：李英雪 專 業(yè)：會(huì)計(jì)學(xué)（注冊(cè)會(huì)計(jì)師專門化方向） 論文題目：我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題及對(duì)策研究 論文共 18 頁，設(shè)計(jì)圖紙 0 張。 指導(dǎo)教師評(píng)語：指導(dǎo)教師評(píng)分： 指導(dǎo)教師簽字： 年 月 日遼寧大學(xué)畢業(yè)論文（設(shè)計(jì)）成績?cè)u(píng)定單評(píng)閱人評(píng)語：評(píng)閱人評(píng)分：評(píng)閱人簽字： 年 月 日答辯委員會(huì)評(píng)語：院（系）畢業(yè)論文答辯委員會(huì)（小組）于 年 月 日審查了 屆 專業(yè)學(xué)生 的畢業(yè)論文。答辯委員會(huì)評(píng)語：答辯成績：答辯委員會(huì)成員：答辯委員會(huì)（小組）組長簽字： 年 月 日 畢業(yè)論文（設(shè)計(jì)）成績：評(píng)閱人評(píng)分：指導(dǎo)教師評(píng)分 ：

8、答辯成績：總成績：院長（系主任）簽字： 年 月 日注：評(píng)閱人評(píng)分滿分為100分，指導(dǎo)教師評(píng)分滿分為100分，答辯成績滿分為100分；總成績?yōu)槿叩乃阈g(shù)平均值（四舍五入）。摘 要眾所周知，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)對(duì)于資本市場的資源配置以及市場經(jīng)濟(jì)健康穩(wěn)定的發(fā)展發(fā)揮著重大的作用。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的重要作用逐漸被人們所認(rèn)同，經(jīng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)后出具的審計(jì)報(bào)告成為社會(huì)公眾，尤其是廣大投資者進(jìn)行投資決策的一個(gè)重要依據(jù)。換句話說，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的高低，在很大程度上反映出審計(jì)作用能否得到有效的發(fā)揮以及上市公司的信息披露是否可靠。但是，從我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的發(fā)展歷程來看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師參與上市公司的

9、財(cái)務(wù)舞弊、提供虛假的審計(jì)報(bào)告的行為時(shí)有發(fā)生。特別是進(jìn)入 21 世紀(jì)以來，我國接連發(fā)生的一系列的財(cái)務(wù)舞弊案件以及與之相關(guān)的審計(jì)失敗事件，使得我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聲譽(yù)受到前所未有的沖擊。其中以“銀廣廈”最令人震驚?！般y廣廈”審計(jì)失敗案件，不僅導(dǎo)致中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的瓦解，更加重了我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信用危機(jī)，而且影響著整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的健康運(yùn)行。因此，怎樣提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量已經(jīng)成為當(dāng)前我國資本市場以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界急需解決的關(guān)鍵問題。鑒于此，本文在眾多研究成果的基礎(chǔ)上，圍繞我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題及對(duì)策這一主題，依照嚴(yán)密的邏輯關(guān)系和規(guī)范性的研究方法，對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問

10、題、現(xiàn)狀及其成因進(jìn)行了分析，提出了解決問題的對(duì)策建議。本文首先介紹了選題的背景及意義，回顧和評(píng)價(jià)了國內(nèi)外學(xué)者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量問題的研究成果，然后在總結(jié)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的含義和特征基礎(chǔ)上，從我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的影響因素、我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀分析、提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的對(duì)策等幾個(gè)方面著手，力圖通過有效的數(shù)據(jù)以及典型案例與理論相結(jié)合的方式反映我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量問題，并且對(duì)所存在的問題提出相應(yīng)的對(duì)策。關(guān)鍵詞：注冊(cè)會(huì)計(jì)師；審計(jì)質(zhì)量；影響因素Abstract As is known, Chinese certified public accountants audit plays

11、a significant role in the allocation of capital market resources and in the healthy and stable development of market economy. The importance of CPA audit is gradually recognized by people, and the financial statements and audit report issued by CPA audit have become an important basis to the social

12、public, especially the vast number of investors in investment decision-making. In other words, CPA audit quality in our country, to a great extent, reflects whether its function can be effective and the information disclosure of listed companies is reliable or not. However, from the perspective of t

13、he development of China CPA audit, it often occurred when certified public accountants take part in the financial fraud of listed companies and provide the false audit report. Especially since the 21st century, a series of financial fraud cases and related audit failure events occurred successively

14、in our country, so the reputation of the certified public accountant in China is influenced unprecedentedly. The most striking of audit failure cases is Yin guang xia, which not only lead to the collapse of Zhong tian qin accounting firm, and make the credit crisis of certified public accountants in

15、dustry heavier in our country, but also affects the entire social economic order. Therefore, how to improve the CPAs audit quality has become the key problem needed to resolve in the current capital market and the CPA profession in our country.In view of this, the article on the basis of many resear

16、ch results, around the topic of the problem of certified public accountants audit quality research, according to the strict logical relation and normative research methods, analyze certified public accountants audit quality influencing factors, the present situation and its causes in our country, an

17、d puts forward the countermeasures and Suggestions to solve the problem. This article first introduced the selected topic background and significance, review and evaluation of the domestic and foreign scholars research results of certified public accountants audit quality problems, summarizing the m

18、eaning and characteristic of certified public accountants audit quality, based on the influence factors of certified public accountants audit quality in China, the analysis of the present situation of certified public accountants audit quality, the causes of certified public accountants audit qualit

19、y present situation analysis, the countermeasures to improve the quality of certified public accountants audit and so on several aspects, through effective data and typical case and a combination of theory reflecting the problem of CPA audit quality in our country, and puts forward corresponding cou

20、ntermeasures to the problems.Key words: CPA; audit quality; influence factorsIII目 錄一、引言11. 選題的背景及意義12. 國內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)綜述13. 本文的研究思路2二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵、特征及影響因素21. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵22. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的特征33. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的影響因素分析4三、我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題51. 我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀基于行政處罰角度62. 2012-2013 年度中注協(xié)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查通告73. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀基于典型案例分

21、析8四、提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的對(duì)策111. 推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)112. 提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力113. 完善被審計(jì)單位的公司治理結(jié)構(gòu)124. 監(jiān)管機(jī)構(gòu)要加大懲處力度12參考文獻(xiàn)14致 謝16我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題及對(duì)策研究一、引言1. 選題的背景及意義（1）選題的背景歷經(jīng)30多年的發(fā)展，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍不斷擴(kuò)大，為我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展做出了應(yīng)有的貢獻(xiàn)。但是，由于種種原因，我國相繼出現(xiàn)銀廣夏、瓊民源、鄭百文、紅光實(shí)業(yè)等許多重大的審計(jì)失敗案例，給我國資本市場帶來了不可估量的損失。從證監(jiān)會(huì)和中注協(xié)近些年對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的處罰公告來看，

22、目前我國上市公司年報(bào)審計(jì)中存在著非常嚴(yán)重的問題，審計(jì)質(zhì)量受到投資者及各界廣泛的關(guān)注、批評(píng)和置疑，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存與發(fā)展也因此受到嚴(yán)重威脅。本文在我國特有的經(jīng)濟(jì)制度和社會(huì)制度背景下，對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的影響因素進(jìn)行了深入的研究，并針對(duì)各種問題提出了相應(yīng)的解決方案。（2）選題的意義2009年10月3日，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了財(cái)政部關(guān)于加快發(fā)展我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的若干意見(下稱“國辦56號(hào)文件”)，國辦56號(hào)文件將中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)提升到了前所未有的高度，是指導(dǎo)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)中長期發(fā)展的綱領(lǐng)性文件，并為加快中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展提供了新的契機(jī)。2010年2月12日，中國

23、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布關(guān)于貫徹落實(shí)國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財(cái)政部關(guān)于加快發(fā)展我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)若干意見的實(shí)施意見，提出了要力爭用五年左右時(shí)間培養(yǎng)十家左右具有國際競爭力的我國大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所的中長期目標(biāo)，著力實(shí)現(xiàn)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)市場化、產(chǎn)業(yè)化、品牌化、國際化、信息化的全面發(fā)展。中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、財(cái)政部和國務(wù)院辦公廳最近發(fā)布的眾多文件都反映了國家和政府對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的高度重視。但目前，我國上市公司的審計(jì)報(bào)告中，存在著許多嚴(yán)重的問題，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信譽(yù)度受到了嚴(yán)重挑戰(zhàn)，因此，加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的研究以提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量具有重大的現(xiàn)實(shí)意義。2. 國內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)綜述（1）國外文獻(xiàn)綜述Ame

24、tt&Danos(1979)，分析認(rèn)為，主審的注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)受到來自被審計(jì)單位的壓力降低審計(jì)獨(dú)立性，并且自身的專業(yè)勝任能力有限，未獲取充分準(zhǔn)確的審計(jì)證據(jù)，從而降低審計(jì)質(zhì)量。DeAngelo(198l)分析認(rèn)為，因?yàn)樵S多小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有的客戶數(shù)目較少，它與某一特定客戶的業(yè)務(wù)占其總業(yè)務(wù)的比重就較大，因此經(jīng)常會(huì)為了某一個(gè)客戶去違規(guī)帶來巨額經(jīng)濟(jì)利益，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量會(huì)大打折扣。（2）國內(nèi)文獻(xiàn)綜述王光遠(yuǎn)教授(2003)指出，我國上市公司存在制度缺陷，如先天不足、基礎(chǔ)不牢、法人治理結(jié)構(gòu)的缺位等，使其具有強(qiáng)烈的財(cái)務(wù)造假動(dòng)機(jī)，面對(duì)上市公司的造假陷阱，注冊(cè)會(huì)計(jì)師即便如履薄冰，也常常被卷入上市公司財(cái)務(wù)造

25、假的旋渦。雷光勇、劉丹(2005)的研究結(jié)論表明，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力不足，未執(zhí)行適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，造成審計(jì)質(zhì)量大大降低。黃曉波、張靜(2008)的觀點(diǎn)是，我國由于存在注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)準(zhǔn)則不規(guī)范，相關(guān)法律制度不健全等問題，審計(jì)質(zhì)量收到嚴(yán)重影響。從國內(nèi)外文獻(xiàn)綜述可知，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量主要存在問題。本文將圍繞進(jìn)行進(jìn)一步的研究。3. 本文的研究思路本文在眾多研究成果的基礎(chǔ)上，圍繞我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題及對(duì)策這一主題，依照嚴(yán)密的邏輯關(guān)系和規(guī)范性的研究方法，對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題、現(xiàn)狀及其成因進(jìn)行了分析，提出了解決問題的對(duì)策建議。二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵、特征及影響因素1

26、. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵（1）國外學(xué)者的代表觀點(diǎn)最早提出審計(jì)質(zhì)量這一概念的學(xué)者是DeAnge1o(198l)，他將審計(jì)質(zhì)量定義為“會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶的會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在違規(guī)現(xiàn)象并且報(bào)告這些違規(guī)現(xiàn)象的聯(lián)合概率，并提出會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)客戶會(huì)計(jì)系統(tǒng)存在違規(guī)的可能性取決于會(huì)計(jì)師的技術(shù)能力，而報(bào)告違規(guī)現(xiàn)象的可能性取決于其獨(dú)立性”。Palmrose（1988）根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告有無重大遺漏或錯(cuò)誤來定義審計(jì)質(zhì)量。如此定義，不但與DeAngelo(1981）定義一致，而且還與根據(jù)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)來描述審計(jì)質(zhì)量相一致?？梢岳斫鉃椋寒?dāng)審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量較高時(shí)，其審計(jì)失敗的可能性下降。由于審計(jì)的目的是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告提供保證，這種保證水平越高，審計(jì)

27、質(zhì)量就越高。（2）國內(nèi)學(xué)者的代表觀點(diǎn)李樹華（1999）認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力會(huì)直接影響審計(jì)質(zhì)量的高低，即專業(yè)勝任能力越強(qiáng)，審計(jì)質(zhì)量越高。葉少琴(2004)則指出審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)“產(chǎn)品”即審計(jì)報(bào)告能夠滿足“顧客”即審計(jì)報(bào)告使用者的正當(dāng)、合理要求的特性。這些解釋從不同側(cè)面闡述了審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)涵，其實(shí)質(zhì)與國外學(xué)者的研究也是一致的。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提供的高質(zhì)量審計(jì)結(jié)果能夠使報(bào)表使用者充分信賴被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營情況，并據(jù)此做出相應(yīng)決策。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的結(jié)果質(zhì)量是企業(yè)信息質(zhì)量的重要保證。2. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的特征（1）隱蔽性隱蔽性是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的優(yōu)劣隱藏在審計(jì)報(bào)告和整個(gè)審計(jì)過程當(dāng)

28、中。審計(jì)質(zhì)量的這種隱蔽性從根源上來說是由企業(yè)財(cái)務(wù)信息提供者與注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師與審計(jì)報(bào)告使用者之間的雙重信息不對(duì)稱引起的，甚至連注冊(cè)會(huì)計(jì)師自己都無法準(zhǔn)確判斷審計(jì)質(zhì)量的具體水平。這種隱蔽性導(dǎo)致部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師心存僥幸，重速度輕質(zhì)量，一旦審計(jì)質(zhì)量的缺陷被發(fā)現(xiàn)出來將帶來非常嚴(yán)重甚至是毀滅性的后果。（2）系統(tǒng)性系統(tǒng)性是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量受到一系列相關(guān)因素的影響，包括職業(yè)道德因素、專業(yè)勝任能力因素、獨(dú)立性因素、經(jīng)濟(jì)因素、法律因素、行政因素等多種因素，從簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書開始，到最后出具審計(jì)報(bào)告，這其中涉及的每一項(xiàng)具體的審計(jì)工作，每一項(xiàng)具體的審計(jì)工作，都不可能脫離“審計(jì)質(zhì)量”這條準(zhǔn)繩。（3）不確

29、定性在具體的審計(jì)業(yè)務(wù)中存在大量不確定性因素。由于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相對(duì)靈活的會(huì)計(jì)處理方法，使得會(huì)計(jì)事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量方法的可選擇性增大，所以即使是相同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，也可能因?yàn)檫x用的方法不同、政策不同，而得出并不一致的審計(jì)結(jié)果，從而增強(qiáng)了會(huì)計(jì)作假行為的可能性。雖然判斷審計(jì)質(zhì)量高低的唯一標(biāo)準(zhǔn)是中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則，但這個(gè)準(zhǔn)則不全是硬標(biāo)準(zhǔn)，具有相對(duì)的靈活性以及可操作性，又因?yàn)槊總€(gè)人的專業(yè)勝任能力和執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎性都不盡相同，即使面對(duì)相同的審計(jì)業(yè)務(wù)，不同的人做出不同的判斷、得出不同的結(jié)論。由此看來，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的優(yōu)劣，也就具有了一定不確定性。（4）經(jīng)濟(jì)性注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量往往受制于“成本與效益原則”。高質(zhì)量的

30、審計(jì)同樣需要高人力成本，審計(jì)的成本可能根本沒有一個(gè)上限，而審計(jì)的收益卻是有限度的。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量在一定程度上受制于成本預(yù)算的影響，有時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)為了降低成本而放棄執(zhí)行有利于提高審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)程序。3. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的影響因素分析（1）影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)部因素 職業(yè)道德因素注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任等的總稱。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的職業(yè)道德規(guī)范非常嚴(yán)格，行業(yè)協(xié)會(huì)、政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)以及傳媒和社會(huì)公眾都強(qiáng)烈要求并大力宣揚(yáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)講求誠信、注重操守，遵循職業(yè)道德的要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)性質(zhì)決定了其對(duì)社會(huì)公眾應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師保證

31、所審計(jì)的財(cái)務(wù)信息的真實(shí)公允，對(duì)投資者決策和整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的穩(wěn)定至關(guān)重要；投資者依賴注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)信息的質(zhì)量進(jìn)行把關(guān)，依賴的前提是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的公信力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持獨(dú)立、客觀和公正的職業(yè)道德就是為了取得投資者的信任。但目前，我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)的發(fā)展只有三十年的歷史，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在道德意識(shí)、責(zé)任意識(shí)、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)等方面還很欠缺，尤其是近期曝光的財(cái)務(wù)造假行為，很多都與注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)系，這就使社會(huì)公眾對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水準(zhǔn)產(chǎn)生了質(zhì)疑。因此，在社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)中，加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德就有了更加現(xiàn)實(shí)的意義。專業(yè)勝任能力注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力直接影響到審計(jì)業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)過程及最終出具的審計(jì)報(bào)告，因

32、而對(duì)審計(jì)質(zhì)量具有舉足輕重的作用。一個(gè)合格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師除了具備高尚的職業(yè)道德行為，還要擁有廣博的知識(shí)和熟練的業(yè)務(wù)技能。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力是其擁有的專業(yè)知識(shí)和職業(yè)判斷能力的綜合。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要掌握審計(jì)、會(huì)計(jì)、法律、稅務(wù)、管理等領(lǐng)域的理論和實(shí)務(wù)以及計(jì)算機(jī)技術(shù)，同時(shí)，由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的不確定性和會(huì)計(jì)審計(jì)活動(dòng)中的會(huì)計(jì)判斷，要求具備高水平的職業(yè)判斷能力去關(guān)注審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)，要保持勤勉盡責(zé)謹(jǐn)慎的職業(yè)態(tài)度，時(shí)刻有一個(gè)為信息使用者提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)、負(fù)責(zé)的心態(tài)，才可能減少工作中的失誤，提高審計(jì)質(zhì)量。每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力是整個(gè)審計(jì)職業(yè)專業(yè)素質(zhì)的體現(xiàn)，是保證審計(jì)質(zhì)量的最基本的前提。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須擁

33、有較長時(shí)間的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)積累和沉淀，具備很強(qiáng)的執(zhí)業(yè)判斷能力，才可能使得出具的審計(jì)意見公允恰當(dāng)?？梢?，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有多方面的學(xué)習(xí)，積累才能提高自己的專業(yè)勝任能力。（2）影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的外部因素經(jīng)濟(jì)因素隨著我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師隊(duì)伍不斷壯大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的競爭也越來越激烈。注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了謀求生存與發(fā)展，不得不遵循成本效益原則。在總收入確定的前提下，就只有降低成本來獲得最大的效益。一般來講，要想獲得較高質(zhì)量的審計(jì)，就必然要求有高成本的投入，可是會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所利潤降低。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了經(jīng)濟(jì)利益，就必然會(huì)在審計(jì)成本與審計(jì)質(zhì)量之間做一個(gè)權(quán)衡。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了拉客戶，往往會(huì)降低審計(jì)收費(fèi)

34、，降低審計(jì)成本，審計(jì)質(zhì)量也因此大打折扣。法律因素我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展時(shí)間很短，相關(guān)法律制度相對(duì)不夠健全、完善。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨較高的法律風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)就會(huì)努力提高審計(jì)質(zhì)量。而當(dāng)法律風(fēng)險(xiǎn)較低，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無需擔(dān)心因?qū)徲?jì)失敗需要承擔(dān)法律風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，缺乏執(zhí)業(yè)謹(jǐn)慎性，很容易出具低水平的審計(jì)報(bào)告。行政因素隨著市場經(jīng)濟(jì)體制改革的進(jìn)一步深入，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境也在不斷改善。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)活動(dòng)中面臨的障礙依然很多，其中政府部門對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的干預(yù)顯得格外突出。正如目前，國家財(cái)政部門、中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)、政府審計(jì)部門、國家稅務(wù)部門、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)都在對(duì)國有企業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)報(bào)告質(zhì)量實(shí)施

35、監(jiān)督，使會(huì)計(jì)師事務(wù)所陷入了循環(huán)監(jiān)督的怪圈。這種循環(huán)監(jiān)督的效果很難說是理想的，既容易出現(xiàn)監(jiān)督空白，又人為加大了監(jiān)督成本。三、我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量存在的問題為了我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的持續(xù)生存與長期發(fā)展，以及我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師公信力的重塑，我們不僅需要對(duì)我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀有一個(gè)深刻而清醒的認(rèn)識(shí)，而且還需要對(duì)產(chǎn)生現(xiàn)狀的原因有一個(gè)理性而全面的思考。只有這樣，才能提出具有針對(duì)性、可行性的方案，全面提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量。本文擬從證監(jiān)會(huì)、中注協(xié)等相關(guān)機(jī)構(gòu)的處罰公告以及近期在我國曝光并引起廣泛關(guān)注的銀廣夏財(cái)務(wù)造假案例為入手點(diǎn)，來揭示并分析我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的問題。1. 我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)

36、狀基于行政處罰角度（1）中國證監(jiān)會(huì)的處罰公告及違規(guī)事項(xiàng)分析表3.1 中國證監(jiān)會(huì)的處罰公告年度受罰會(huì)計(jì)師事務(wù)所數(shù)量受罰會(huì)計(jì)師數(shù)量200141420023720033620043720052420062420073620086152009412201023201112201212201348合計(jì)3890數(shù)據(jù)資料來源：中國證監(jiān)會(huì)官網(wǎng)本表反映了2001年到2013年中國證監(jiān)會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰數(shù)量，其基本涵蓋了近些年在我國證券市場影響較大的財(cái)務(wù)舞弊案。從 2001 年到 2006 年，受處罰的會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量呈現(xiàn)明顯的下降趨勢(shì)，2007 年到 2008 年呈現(xiàn)增長趨勢(shì)，

37、2008年達(dá)到最高峰，2009 年到 2012 年又呈現(xiàn)下降趨勢(shì)，而到了2013年，處罰數(shù)量又陡然增長。（2）中國證監(jiān)會(huì)的違規(guī)事項(xiàng)分析表2.2 違規(guī)事項(xiàng)分析違規(guī)事項(xiàng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師具體違規(guī)表現(xiàn)1.違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范未保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎。2.違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則以“避免公司退市”作為審計(jì)目的，偏離了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)目標(biāo)。缺少應(yīng)有的審計(jì)程序，未執(zhí)行有效的替代程序，風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)匱乏，在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制上存在疏漏，沒有進(jìn)行適當(dāng)?shù)姆治鲂蛷?fù)核工作未能獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。3.違反會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制審計(jì)底稿的保存和借閱管理工作存在疏漏、審計(jì)工作底稿中沒有留下工作底稿復(fù)核人的名和復(fù)核意見，未執(zhí)行有

38、效的三級(jí)復(fù)核制度，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師不恰當(dāng)。通過本表可看出，主要有三種原因?qū)е逻`規(guī)事項(xiàng)：第一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能完全遵守職業(yè)準(zhǔn)則，未能對(duì)銀行存款、銀行借款實(shí)施及時(shí)的函證程序以及對(duì)固定資產(chǎn)及存貨沒有實(shí)施嚴(yán)格的監(jiān)盤程序，進(jìn)而導(dǎo)致審計(jì)的失敗；第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)匱乏，未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，導(dǎo)致無法查出客戶財(cái)務(wù)報(bào)表中的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)項(xiàng)目；第三，會(huì)計(jì)師事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)層缺乏對(duì)審計(jì)質(zhì)量的重視，未能對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行嚴(yán)格把關(guān)，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的復(fù)核職責(zé)未能完全履行，項(xiàng)目質(zhì)量的復(fù)核人員不具備相應(yīng)的工作經(jīng)驗(yàn)或資質(zhì)導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的下降。2. 2012-2013 年度中注協(xié)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查通告（1）2012年度中注協(xié)對(duì)會(huì)計(jì)師事

39、務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查通告2012年6月至7月，中注協(xié)共組織99名檢查人員，對(duì)立信、普華永道中天、天職國際、京都天華、中審亞太、北京興華、中勤萬信、華寅五洲等8家證券所進(jìn)行了檢查，共涉及分所24家，抽查審計(jì)業(yè)務(wù)報(bào)告109份（其中上市公司審計(jì)報(bào)告62份，IPO審計(jì)報(bào)告4份，非上市公司審計(jì)報(bào)告43份）。在繼續(xù)加強(qiáng)上市公司、國有企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)等公眾利益實(shí)體審計(jì)項(xiàng)目檢查的同時(shí)，首次對(duì)證券所的國際業(yè)務(wù)和內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)實(shí)施檢查。此外，對(duì)要求整改的2家證券所實(shí)施了執(zhí)業(yè)質(zhì)量復(fù)查。（2）2013年度中注協(xié)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查通告2013年，中注協(xié)2013年組織8個(gè)檢查組共103名檢查人員，對(duì)8家證券所總所及其21

40、家分所進(jìn)行檢查。該8家事務(wù)所分別是安永華明、上海眾華滬銀、廣東正中珠江、中匯、中天運(yùn)、北京中證天通、中興財(cái)光華、江蘇蘇亞金誠。本次檢查共抽查了105份審計(jì)報(bào)告，其中，上市公司審計(jì)報(bào)告53份，IPO審計(jì)報(bào)告10份，非上市公司審計(jì)報(bào)告42份。2013年證券所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查主要包括兩方面的內(nèi)容：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制體系設(shè)計(jì)及運(yùn)行的有效性，二是會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)項(xiàng)目整體質(zhì)量。在實(shí)施質(zhì)量控制體系檢查時(shí)，將合伙人機(jī)制、總分所一體化管理、業(yè)務(wù)執(zhí)行等作為檢查工作重點(diǎn)。在業(yè)務(wù)項(xiàng)目檢查方面，重點(diǎn)選取被檢查事務(wù)所為上市公司、金融保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)、國有大型企業(yè)、IPO企業(yè)等客戶出具的業(yè)務(wù)報(bào)告，同時(shí)今年還將地方政府性債務(wù)審計(jì)業(yè)

41、務(wù)以及內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)作為檢查重點(diǎn)?；跈z查發(fā)現(xiàn)的問題及專家論證結(jié)果，依據(jù)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法，中注協(xié)懲戒委員會(huì)、申訴與維權(quán)委員會(huì)相繼作出懲戒決定和申訴審議決定，對(duì)江蘇蘇亞金誠會(huì)計(jì)師事務(wù)所4名注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了懲戒，具體如下：檢查發(fā)現(xiàn)江蘇蘇亞金誠會(huì)計(jì)師事務(wù)所在部分業(yè)務(wù)項(xiàng)目審計(jì)過程中，個(gè)別注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)應(yīng)收賬款、存貨、無形資產(chǎn)、借款、收入、對(duì)外擔(dān)保、補(bǔ)貼收入未實(shí)施必要的審計(jì)程序，未獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。依據(jù)中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)會(huì)員執(zhí)業(yè)違規(guī)行為懲戒辦法，給予江蘇蘇亞金誠會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師陳祥華、楊勁松通報(bào)批評(píng)，給予江蘇蘇亞金誠會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)會(huì)計(jì)師王敏、薛婉如訓(xùn)誡。從檢查情況看

42、，多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠較好地執(zhí)行執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，防范系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)進(jìn)一步增強(qiáng)，執(zhí)業(yè)質(zhì)量逐步提高。但部分中小事務(wù)所的內(nèi)部管理較為薄弱，質(zhì)量控制體系存在較大缺陷，造成未履行必要的審計(jì)程序，審計(jì)證據(jù)獲取不充分，審計(jì)報(bào)告披露不規(guī)范的問題，個(gè)別事務(wù)所甚至存在出具虛假審計(jì)、驗(yàn)資報(bào)告等嚴(yán)重問題，執(zhí)業(yè)質(zhì)量有待進(jìn)一步提高；此外，少數(shù)事務(wù)所還存在惡性競爭、審計(jì)收費(fèi)偏低、未按規(guī)定進(jìn)行業(yè)務(wù)報(bào)備等問題。3. 注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀基于典型案例分析（1）廣夏財(cái)務(wù)造假案例回顧銀廣夏公司全稱為廣夏（銀川）實(shí)業(yè)股份有限公司，現(xiàn)證券簡稱為ST銀廣夏（000557）。1994年6月上市的銀廣夏公司，曾因其驕人的業(yè)績和誘人的前景而被稱為“

43、中國第一藍(lán)籌股”。2001年8月，財(cái)經(jīng)雜志發(fā)表“銀廣夏陷阱”一文，銀廣夏虛構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表事件被曝光。專家意見認(rèn)為，天津廣夏出口德國誠信貿(mào)易公司的為“不可能的產(chǎn)量、不可能的價(jià)格、不可能的產(chǎn)品”。以天津廣夏萃取設(shè)備的產(chǎn)能，即使通宵達(dá)旦運(yùn)作，也生產(chǎn)不出所宣稱的數(shù)量；天津廣夏萃取產(chǎn)品出口價(jià)格高到近乎荒謬；對(duì)德出口合同中的某些產(chǎn)品，根本不能用二氧化碳超臨界萃取設(shè)備提取。至此，從大宗萃取產(chǎn)品出口到銀廣夏利潤猛增到股價(jià)離譜上漲這場徹頭徹尾的騙局得以被揭露。2002年5月中國證監(jiān)會(huì)對(duì)銀廣夏的行政處罰決定書認(rèn)定，公司自1998年至2001年期間累計(jì)虛增利潤77156.70萬元，原天津廣夏董事長兼財(cái)務(wù)總監(jiān)董博因提供虛

44、假財(cái)會(huì)報(bào)告罪被判處有期徒刑三年，并處罰金人民幣10萬元。同時(shí)，法院以提供虛假財(cái)會(huì)報(bào)告罪分別判處原銀川廣夏董事局副主席兼總裁李有強(qiáng)、原銀川廣夏董事兼財(cái)務(wù)總監(jiān)兼總會(huì)計(jì)師丁功名、原天津廣夏副董事長兼總經(jīng)理閻金岱有期徒刑二年零六個(gè)月，并處罰金3萬元至8萬元；因涉及銀廣夏利潤造假案，深圳中天勤這家審計(jì)最多上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)際上已經(jīng)解體。財(cái)政部亦于9月初宣布，擬吊銷簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉加榮、徐林文的注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格；吊銷中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)資格，并會(huì)同證監(jiān)會(huì)吊銷其證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證，以出具證明文件重大失實(shí)罪分別判處被告人深圳中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人劉加榮、徐林文有期徒刑二年零六個(gè)月、二年

45、零三個(gè)月，并各處罰金3萬元。造假手段分析a.虛增資產(chǎn)1999年的財(cái)務(wù)造假從購入原材料開始。董博虛構(gòu)了北京瑞杰商貿(mào)有限公司、北京市京通商貿(mào)有限公司、北京市東風(fēng)實(shí)用技術(shù)研究所等單位，讓這幾家單位作為天津廣夏的原材料提供方，虛假購入萃取產(chǎn)品原材料蛋黃粉。姜、桂皮、產(chǎn)品包裝桶等物，并到黑市上購買了發(fā)票、匯款單、銀行進(jìn)賬單等票據(jù)，從而偽造了這幾家單位的銷售發(fā)票和天津廣夏發(fā)往這幾家單位的銀行匯款單。b.虛增收入有了原材料的購入，也便有了產(chǎn)品的售出，董博偽造了總價(jià)值5610萬馬克的貨物出口報(bào)關(guān)單四份、德國捷高公司北京辦事處支付的金額5400萬元出口產(chǎn)品貨款銀行進(jìn)賬單三份。為完善造假過程，董博又指使時(shí)任天津廣

46、夏萃取有限公司總經(jīng)理的閻金岱偽造萃取產(chǎn)品生產(chǎn)記錄。于是，閻金岱便指使天津廣夏職工偽造了萃取產(chǎn)品虛假原料入庫單、班組生產(chǎn)記錄、產(chǎn)品出庫單等。最后，董博虛構(gòu)天津廣夏萃取產(chǎn)品出口收入23898.60萬元。該虛假的年度財(cái)務(wù)報(bào)表經(jīng)深圳中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)后，并入銀廣夏公司年報(bào)，銀廣夏公司向社會(huì)發(fā)布的虛假凈利潤高達(dá)12778.66萬元。2000年，財(cái)務(wù)造假行動(dòng)繼續(xù)進(jìn)行，只是此次已不再需要虛構(gòu)原材料供貨方。依舊是接受了功民的指示，董博偽造了虛假出口銷售合同、銀行匯款單、銷售發(fā)票、出口報(bào)關(guān)單及德國誠信貿(mào)易公司支付的貨款進(jìn)賬單，同時(shí)同樣指使天津廣夏職工偽造了虛假財(cái)務(wù)憑據(jù)。結(jié)果，2000年天津廣夏共虛造萃取產(chǎn)品

47、出口收入72400萬元，虛假年度財(cái)務(wù)報(bào)表由深圳中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師劉加榮、徐林文簽署無保留意見后，向社會(huì)發(fā)布虛假凈利潤41764.6431萬元。2001年 1-6月虛增 894萬元，實(shí)際虧損2 557.10萬元。（2）案例帶給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的啟示提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力，不過度信賴客戶管理當(dāng)局聲明對(duì)于銀廣夏在2000年度主營業(yè)務(wù)收入大幅增長的同時(shí)，生產(chǎn)用電費(fèi)用反而降低的情況沒能發(fā)現(xiàn)；面對(duì)銀廣夏2000年度生產(chǎn)卵磷脂的投入產(chǎn)出比率較1999年度大幅下降的異常情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師既未實(shí)地考察，又沒有咨詢專家意見，而輕信銀廣夏管理當(dāng)局，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往因?yàn)樾袠I(yè)專業(yè)性知識(shí)的缺乏，對(duì)此項(xiàng)目不甚了

48、解，所以常常被蒙在鼓里，不能夠充分保證其審計(jì)的準(zhǔn)確性。要保持適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)懷疑和專業(yè)注意銀廣夏編制合并報(bào)表時(shí)，未抵銷與子公司之間的關(guān)聯(lián)交易，也未按股權(quán)協(xié)議的比例合并子公司，從而虛增巨額資產(chǎn)和利潤。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注是否存在未抵銷的集團(tuán)內(nèi)公司間重大交易，并據(jù)以確定其對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)意見的影響。但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)或報(bào)告有關(guān)重大虛假問題，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師要保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑和專業(yè)注意。嚴(yán)格執(zhí)行獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，遵循分析性復(fù)核程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師在應(yīng)收賬款函證過程中存在重大瑕疵，簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)天津廣夏應(yīng)收賬款進(jìn)行函證時(shí)，將所有詢證函交由公司發(fā)出，未要求公司的債務(wù)人將回函直接寄達(dá)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而是由公司交給

49、簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師。在此案件中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果秉持專業(yè)準(zhǔn)則，具有獨(dú)立、客觀、公正、勤勉的專業(yè)操守，是可以向幾個(gè)方面征詢收入狀況的：第一，向德國的代理商征詢，即所謂的代理出口商。雖然預(yù)計(jì)回復(fù)的可能性不大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊的可能性不大，但是可以表明注冊(cè)會(huì)計(jì)師是足夠謹(jǐn)慎。第二，向海關(guān)詢證，數(shù)額巨大，可以上門查詢。第三，向稅收機(jī)關(guān)詢證。由于出口均有退稅，退稅應(yīng)該有記錄。同時(shí)，也可以向原料供應(yīng)方面相應(yīng)的對(duì)象，如供應(yīng)廠商、往來銀行等征詢。但是，這些重要的函證對(duì)象都被簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師省略了。（3）我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的現(xiàn)狀總結(jié)基于對(duì)證監(jiān)會(huì)、中注協(xié)等相關(guān)機(jī)構(gòu)的處罰公告以及上述典型案例的分析，我們可以清楚得看到我

50、國審計(jì)質(zhì)量低下的嚴(yán)重性，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量總體水平較低，面臨嚴(yán)重的誠信危機(jī)。而究其原因，應(yīng)該是多方面的，我們非常有必要想出對(duì)策來提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量。四、提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的對(duì)策1. 推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)首先，在市場經(jīng)濟(jì)逐步成熟的情況下，規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有更加雄厚的資本實(shí)力、科學(xué)的管理機(jī)制、更具吸引力的薪酬，從而招聘更具有專業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)豐富的高素質(zhì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，以提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量。其次，大規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以以較低的成本定期為審計(jì)人員提供完善的培訓(xùn)，以確保注冊(cè)會(huì)計(jì)師的技能和知識(shí)不斷得到更新，不斷提高專業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)水平，從而進(jìn)一步提高審計(jì)質(zhì)量。最后，規(guī)模大

51、的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，違規(guī)披露報(bào)告某個(gè)客戶財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的錯(cuò)誤和舞弊行為而造成的巨大經(jīng)濟(jì)損失，要遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過從該次審計(jì)業(yè)務(wù)中所獲得的利益，因此，規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)監(jiān)督注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持更高的專業(yè)勝任能力和獨(dú)立性，從而保持更高的審計(jì)質(zhì)量。所以，我國應(yīng)該積極推動(dòng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；?，進(jìn)而提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量。2. 提高我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性及專業(yè)勝任能力是與審計(jì)質(zhì)量直接相關(guān)的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力決定了能否發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的現(xiàn)行財(cái)務(wù)系統(tǒng)所存在的不規(guī)范行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性決定了能否如實(shí)的報(bào)告被審計(jì)單位的違規(guī)行為。對(duì)于銀廣夏在2000年度主營業(yè)務(wù)收入大幅增長的同時(shí)，生產(chǎn)用電

52、費(fèi)用不升反降，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒能發(fā)現(xiàn)正是由于經(jīng)驗(yàn)不足，專業(yè)勝任能力有限，未能收集到準(zhǔn)確的審計(jì)證據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力的形成及維持涉及到科目學(xué)習(xí)、工作實(shí)踐、職業(yè)資格準(zhǔn)入和職業(yè)后續(xù)教育的全過程。首先，我國可以借鑒西方國家做法，嘗試改革目前的注冊(cè)會(huì)計(jì)師資格考試制度和提高進(jìn)入門檻。在課程的設(shè)置上，有必要增加與會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)密切相關(guān)的課程，如：審計(jì)與內(nèi)部控制、戰(zhàn)略財(cái)務(wù)管理和高級(jí)稅務(wù)，做到考試與實(shí)務(wù)相結(jié)合。其次，要適當(dāng)延長執(zhí)業(yè)前的從業(yè)時(shí)間，積累更多實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。執(zhí)業(yè)過程中，許多問題的解決需要借助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)判斷能力，這些能力都來自于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。目前，我國申請(qǐng)執(zhí)業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須具備兩年的審計(jì)

53、工作經(jīng)驗(yàn)。但是資格考試通過者中有相當(dāng)一部分是缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)、擅長死記硬背的在校生，很難掌握審計(jì)的精髓，培養(yǎng)起應(yīng)有的職業(yè)判斷能力。最后，實(shí)務(wù)技能的培訓(xùn)應(yīng)該成為后續(xù)教育的重點(diǎn)。后續(xù)教育培訓(xùn)的重點(diǎn)應(yīng)該放在實(shí)務(wù)技能的培訓(xùn)上，然后依次是新頒布的會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的培訓(xùn)、新的相關(guān)財(cái)經(jīng)法規(guī)、內(nèi)部控制和管理咨詢等方面的培訓(xùn)。審計(jì)的獨(dú)立性來自于市場環(huán)境，注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的職業(yè)道德等多個(gè)方面。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該建立健全的公司治理及相關(guān)制度支持注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持審計(jì)獨(dú)立性，加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師充分認(rèn)識(shí)到自己的責(zé)任以及自身所面臨的風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨足夠的法律風(fēng)險(xiǎn)及道德譴責(zé)時(shí)，就會(huì)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，保持清醒的

54、頭腦，自覺抵制利益關(guān)系人的壓力，客觀對(duì)待各方利益關(guān)系，自覺執(zhí)行審計(jì)回避制度，實(shí)施適當(dāng)?shù)氖謾C(jī)程序，時(shí)刻保持獨(dú)立、客觀、公正的審計(jì)態(tài)度，最終保證審計(jì)的獨(dú)立性。3. 完善被審計(jì)單位的公司治理結(jié)構(gòu)目前，我國大多數(shù)公司的治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度都還不夠完善。如大多數(shù)公司的董事會(huì)制度不夠完善,董事會(huì)成員因此沒有很好地發(fā)揮其監(jiān)督作用，甚至有的經(jīng)理層直接參與董事會(huì)形成“內(nèi)部人控制”導(dǎo)致制約機(jī)制功能喪失，管理層人員易產(chǎn)生財(cái)務(wù)造假的壓力和動(dòng)機(jī)。我國的公司治理結(jié)構(gòu)中未對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量做出有效安排，結(jié)果管理層在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息編報(bào)方面的權(quán)力過大，且缺乏有效的約束和監(jiān)督，銀廣夏財(cái)務(wù)報(bào)告由管理層負(fù)責(zé)編制和提供，而管理層的聘任

55、受大股東意志的支配，造成公司財(cái)務(wù)造假行為無法得到制度上的約束。所以完善公司治理結(jié)構(gòu)及其制度會(huì)有效的遏制財(cái)務(wù)造假行為并且提高審計(jì)質(zhì)量。4. 監(jiān)管機(jī)構(gòu)要加大懲處力度目前政府對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)督檢查力度小，處罰偏輕，造成違規(guī)成本低，起不到有效的震懾、防范作用。但如果處罰值過高，又會(huì)影響到會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)的開展。針對(duì)這種狀況，政府必須根據(jù)成本效益原則，合理確定懲罰力度和監(jiān)管力度，據(jù)此安排最優(yōu)的監(jiān)管費(fèi)用投入。中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)是行業(yè)自律機(jī)構(gòu)，主要通過制定行業(yè)規(guī)范、采取專項(xiàng)或互相檢查的方式，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)行指導(dǎo)、管理，并負(fù)責(zé)對(duì)他們進(jìn)行后續(xù)教育。中注協(xié)在制定審計(jì)職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，樹立審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范等方

56、面，比其他兩種外部監(jiān)管方式更具優(yōu)勢(shì)，是政府行政監(jiān)管和市場公眾監(jiān)管的橋梁和紐帶。中注協(xié)更應(yīng)該嚴(yán)格制定行業(yè)規(guī)范。參考文獻(xiàn)1 常勛,黃京蓄.會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制M.大連：東北大學(xué)出版社,2004.6.2 馮均科.注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量控制理論研究M.北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2002.6.3 雷光勇.證券市場審計(jì)合謀:識(shí)別與規(guī)制.中國經(jīng)濟(jì)出版社.2005.64 林鐘高,章鐵生.公司治理與公司會(huì)計(jì).經(jīng)濟(jì)管理出版社.2003.105 劉明輝.高級(jí)審計(jì)研究.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社.2009.56 潘淡.審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)誠信機(jī)制一基于制度與案例的思考.經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社.2006.127 孫坤.獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量保證論.東北財(cái)

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59、.2005(ll)24 中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)業(yè)務(wù)質(zhì)量控制指25 南.200626 周海平,呂長江.會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模會(huì)改變投資者對(duì)審計(jì)質(zhì)量的判斷嗎.中國會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究.2OO7(3)27 DeAngelo ,L. E. AuditorSizeandAudit Quality. Journalof Accounting and economics, 198128 Defondwong & Li. The impact of improved auditor independence audit market concentration in China. Jou

60、rnal of Accounting and Eeonomies,200029 Palmrose . Law suits against Auditors. Journal of Accounting Research(Supplement), 1988.30 Amett&Danos. Agency problems, auditing and theory of the firm: Some Evidence . Journal of Law and Economics, 1979致 謝時(shí)光飛逝，白駒過隙。轉(zhuǎn)眼間，四年的本科生生涯就要結(jié)束了?；仡櫾谶|寧大學(xué)學(xué)習(xí)和生活的四年時(shí)間，感慨良多。遼寧大學(xué)為我的成長和學(xué)習(xí)提供了良好的環(huán)境和氛圍，老師和同學(xué)給予我很大幫助，在此，我要感謝所有對(duì)我付出無私關(guān)懷和幫助的人。首先，我要衷心感謝我的論文導(dǎo)師馬東山老師。在畢業(yè)論文寫作期間，他一直對(duì)我嚴(yán)格要求，悉心指